Современные тенденции привлечения экспертов в практику аудита (МСА 620)

АННОТАЦИЯ
В статье речь идет об основных положениях международного стандарта аудита (МСА) 620 «Использование работы эксперта», а также практическом применении положений стандарта в отечественной практике аудита по международным стандартам финансовой отчетности (МСФО). Раскрыта цель, основные практические ситуации привлечения к работе эксперта аудитора, приведены примеры получения аудиторских доказательств посредством привлечения высококвалифицированных специалистов.
КЛЮЧЕВЫЕ СЛОВА: МСА 620, эксперт аудитор, аудиторские доказательства
Нынешние реалии ведения бизнеса с каждым годом меняются, и поэтому бизнес-сообщество и государство уделяют все больше внимания повышению надежности и прозрачности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Значимым шагом в данном направлении стало введение в действие международных стандартов аудита (МСА) в России с 1 января 2017 года.
Согласно приказу Минфина № 207н от 09.11.2016 [1] были введены международные стандарты аудита, в перечень которых входит: согласование условий аудиторских заданий; аудиторская документация; контроль качества при проведении аудита финансовой отчетности; информирование о ключевых вопросах аудита в аудиторском заключении; формирование мнения и составление заключения о финансовой отчетности; модифицированное мнение в аудиторском заключении и пр.
Анализ практики применения международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) российскими компаниями широко освещают аудиторские фирмы «Большой четверки» – «PricewaterhouseCoopers», «Deloitte», «Ernst & Young», «KPMG», а также прочие аудиторские и консалтинговые агентства, которые имеют огромный опыт при подготовке финансовой отчетности и консультированию по стандартам МСФО.
Сегодня аудиторские фирмы нередко сталкиваются с проблемой недостатка времени, собственной квалификации при решении острых и важных вопросов в процессе аудиторских проверок своих клиентов. В связи с этим, при оказании аудиторских услуг и проведении аудиторских проверок аудиторы могут привлекать экспертов других специальностей к выполнению таких работ или использовать имеющиеся результаты по отдельным работам других специалистов. Регламентирует отношения с экспертами международный стандарт аудита (МСА) 620. Основные структурные элементы МСА 620 приведены на рисунке 1.
Рисунок 1 – Основные структурные элементы МСА 620
Основной целью МСА 620 является установление порядка использования работы эксперта в качестве аудиторского доказательства, поскольку при использовании работы эксперта, аудитор должен получить достаточные и надлежащие аудиторские доказательства его адекватной работы в целях аудита.
Стандарт устанавливает определение эксперта, как лица, обладающего специальными знаниями и умениями, опытом в конкретной области, которая отличается от бухгалтерского учета и аудита. Данное лицо должно быть привлечено к аудиту, поскольку сегодня образование и опыт могут дать аудитору общее представление о бизнесе клиента, однако аудитор не обязан обладать какими-то экспертными знаниями, которыми обладает специалист, получивший квалификацию для другого рода занятий или профессии, например инженер, маркшейдер, актуарий, налоговый специалист, юрист.
Во многих ситуациях провести различие между квалификацией в области аудита и бухгалтерского учета, и квалификацией в какой-либо другой области легко. Например, специалиста, который обладает квалификацией и опытом в области налогового законодательства несложно отличить от специалиста в области методов учета отложенного налога на прибыль [5]. Для целей стандарта МСА 620 первый считается экспертом, поскольку область его специализации предполагает знания в области права. Второй не будет считаться экспертом, так как область его знаний подразумевает квалификацию в сфере бухгалтерского учета [2].
Как показывает практика ведущих аудиторских компаний подобное разделение можно также проводить в других областях, например между квалификацией в сфере комплексного моделирования и квалификацией в области методов учета финансовых инструментов с целью проведения их оценки. Однако в ряде ситуаций, в частности, если речь идет о новой области знаний по специфике аудита или бухгалтерского учета, разделение узких областей аудита и бухгалтерского учета и квалификации в другой области будет считаться предметом профессионального суждения. Применимые профессиональные правила и стандарты, которые предусматривают определенные требования к компетентности бухгалтеров и аудиторов и их профессиональной подготовке могут помочь аудитору в формировании такого суждения.
Необходимость привлечения эксперта к аудиту отсутствует в случае, если аудитор не является специалистом в конкретной области, которая отлична от аудита или бухгалтерского учета, то он может получить понимание такой области на уровне, который будет достаточным для проведения аудита без привлечения эксперта. Такое понимание может быть получено из опыта проведения аудита организаций, собственному профессиональному развитию в конкретной области (курсы повышения квалификации, переподготовки и обсуждения с лицами, обладающими знаниями и опытом в соответствующей области), а также посредством обсуждения конкретных вопросов с аудиторами, которые имеют опыт выполнения аналогичных заданий.
Однако в иных ситуациях аудитор может посчитать необходимым привлечь эксперта аудитора для оказания содействия в получении достаточных аудиторских доказательств. Такие ситуации могут сопровождаться следующими факторами [7]:
- значимостью, характером и сложностью конкретного вопроса;
- вопросом о том, привлекало ли руководство клиента эксперта для подготовки финансовой отчетности;
- рисками существенного искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности;
- ожидаемым масштабом и характером аудиторских процедур как следствие выявленных рисков;
- знакомством аудитора с работой экспертов;
- доступностью альтернативных источников аудиторских доказательств.
Аудитору необходимо оценить характер проделанной экспертом работы в качестве аудиторского доказательства при подготовке бухгалтерской отчетности. Такая оценка предполагает анализ того, правильно ли отражены факты, указанные экспертом, в финансовой отчетности, подтверждают ли они предпосылки подготовки бухгалтерской отчетности. Аудитору необходимо обращать внимание на следующие факторы:
- использовал ли эксперт первичные документы клиента;
- использовал ли эксперт допущения и методы, применяемые в предыдущие периоды;
- провести соотношение результатов работы эксперта и общего знания и понимания аудитором данного бизнеса, а также результатов прочих процедур аудита.
Для того, чтобы определить, использовал ли эксперт надлежащие в данных обстоятельствах первичные данные, аудитор может выполнить следующие процедуры:
- запросить разъяснения у эксперта относительно процедур, которые были выполнены им в целях определения уместности, достаточности, надежности первичных данных;
- провести тестирование данных и/или обзорную проверку данных, которые использовал эксперт.
Ответственность за разумный и надлежащий характер и применение использованных методов и допущений несет эксперт, поскольку аудитор не имеет подобных экспертных знаний и не часто может оспорить методы и допущения эксперта [8]. Однако, основываясь на знании бизнеса клиента и результатах других аудиторских процедур, аудитору необходимо получить понимание того, являются ли используемые методы и допущения уместными и разумными.
Сегодня аудиторские фирмы «большой четверки» с помощью субъекта или самостоятельно во время аудита аудитору зачастую получают аудиторские доказательства в виде отчетов, мнений, заключений, оценок, заявлений эксперта [6]. Самыми актуальными на сегодняшний день являются следующие случаи:
- при определении стоимости определенных видов активов, например земли, специфичных в оценке зданий, сооружений, оборудования, драгоценных камней и предметов искусства;
- при определении сумм с использованием специальных технических приемов и методов, например при проведении актуарной оценки;
- при определении физического состояния активов или их количества, например запасов подземных природных ресурсов, природных ресурсов в рудах, нефти, а также оставшийся срок полезного использования сооружений и оборудования;
- при определении объема выполненных и незавершенных работ по строительным договорам;
- при получении юридического мнения по толкованию законодательства и нормативных актов.
Практика применения МСА 620 находит актуальное выражение в регулировании отношений между аудитором и привлекаемым к аудиту оценщиком.
Сегодня аудитор взаимодействует с оценщиком на разных стадиях оценочного проекта, а его вопросы вызваны необходимостью соблюдения стандарта МСА 620, в частности, например, аудитору необходимо убедиться, что первичные данные достаточны, уместны и надежны, провести обзорную проверку или тестирование этих данных (п. 13, МСА-620), получить понимание того, являются ли используемые оценщиком допущения и методы «надлежащими и разумными» (п. 14, МСА-620) [2].На практике чем сложнее объект оценки, чем разнообразнее входящая информация и примененные методы оценки, тем большее число ответов захотят получить эксперты аудиторской компании, чтобы согласиться с результатами работы оценщика.
Из практики ведущих международных и российских аудиторских компаний сегодня возникают конфликты интересов между аудиторами и привлеченными оценщиками по части следующих направлений [4]:
- аудитору необходимо получить обоснования всех расчетов оценщика, в то время как для оценщика они зачастую привычны и обоснованы ссылками на надежные и независимые источники информации, поэтому возникает необходимо дополнительных запросов и пояснений действий эксперта.
- аудитору необходимо получить точность расчетов, поэтому зачастую возникают вопросы расшифровки математических расчетов оценщика;
- вопросы аудиторов, посвященные обоснованности выборок, уровней существенности, возможности использования «упрощенных методов оценки», достоверности методов статистической обработки;
- желание аудитора убедиться, что все значимые параметры учтены в оценке крупных имущественных комплексов которое вступает в противоречие с упрощением информационных запросов оценщика к клиентам.
- логические противоречия в методиках оценки аудитора и оценщика при оценки сложных групп активов.
МСА 620 нацелен на регламентирование отношений аудитора и оценщика и сглаживание подобных конфликтов, по сути, защищая интересы аудитора. Но главная проблема сегодня заключается в том, что если оценщик не сможет убедительно доказать обоснованность полученных результатов оценки, то, весьма вероятно, потребуется пересчет стоимости отдельных групп активов. А это означает риск сорванных сроков и дополнительных затрат.
Поэтому хорошей предиктивной мерой в таких случаях является обсуждение значимости тех или иных параметров на этапе планирования работы и составления информационного запроса, следование положениям МСА 620. Также необходим достаточный опыт аудитора и оценщика, который приобретается посредством накопления информации о выполненных проектах, собственных ошибок в прошлом, проблем с получением информации, следования изменениям аудиторских стандартов и методик оценки, и пр.
Таким образом, МСА 620 определяет необходимость привлечения аудитором эксперта, устанавливает стандарты отношений между аудитором и экспертом и помогает определить, соответствует ли работа эксперта целям аудитора. Данные меры в конечном итоге повышают надежность и прозрачность бухгалтерской (финансовой) отчетности хозяйствующих субъектов.
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ:
1. Приказ Минфина России от 09.11.2016 № 207н «О введении в действие международных стандартов аудита на территории Российской Федерации» (Зарегистрировано в Минюсте России 17.11.2016 № 44354) // СПС «Консультант Плюс».
2. Международный стандарт аудита 620 «Использование работы эксперта аудитора» (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 24.10.2016 N 192н) // СПС «Консультант Плюс».
3. Волкова О.Е., Дмитриева О.Ф., Соснин В.Н. Исследование «Перспективы и практика применения МСФО в России» [Электронный ресурс: Режим доступа: http://www.cfin.ru/ias/msfo/practice.shtml?printversion].4. Жигло А.Н. Практика взаимодействия аудитора и оценщика в проектах по МСФО // Слияния и поглощения [Электронный ресурс: Режим доступа: https://www.ippnou.ru/print/007487/].5. Кемаева С.А. Международные стандарты аудита: характеристика и применение профессиональными аудиторами // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2017. № 4 (412). С. 28-37.
6. Лосева Н.А. Международные стандарты аудита и оценка качества аудиторских услуг // Аудитор. 2017. т.3. № 1. С. 37-45.
7. Стороженко А.А. Необходимость привлечения эксперта в аудит // Экономика и экономические науки. 2018. №3. С. 58-63.
8. Хакимов А. Л. Дальнейшее реформирование аудиторской деятельности в соответствии с международными стандартами аудита // European Science. 2017. № 1 (23). С. 35-40.