Учетные регистры, их сущность и значение.Классификация учетных регистров. Способы исправления ошибок в учетных регистрах

Содержание
Тема: "Учетные регистры, их сущность и значение. Классификация учетных регистров. Способы исправления ошибок в учетных регистрах".
Введение
Бухгалтерский учет ведется по определенной форме, под которой понимают сложившийся порядок учетной регистрации хозяйственных операций во взаимосвязанных учетных регистрах, а также последовательность и способ записей.
Для рациональной организации бухгалтерского учета большое значение имеет использование наиболее совершенных способов и приемов систематизации и группировки учетных данных в регистрах бухгалтерского учета.
Деятельность по ведению бухгалтерского учета на сегодняшний день осуществлялась в соответствии с действующим Федеральным законом № 129-ФЗ от 21.11 1996 года «О бухгалтерском учете». Однако уже с 01 января 2013 года в силу вступил новый законодательный акт – Федеральный закон № 402-ФЗ от 06 декабря 2011 года, подписанный Президентом РФ Дмитрием Медведевым, принятым и одобренным Государственной Думой и Советом Федерации РФ. 
Теперь на уровне закона введен ряд существенных положений. В статье 10 (Регистры бухгалтерского учета) Закона № 402-ФЗ, в частности, установлено, что «не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета», тем самым обеспечивается принцип полноты отражения фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете.
Помимо этого вводятся обязательные реквизиты регистра бухгалтерского учета, а также право (ответственность) должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, то есть главного бухгалтера, разрабатывать и представлять руководителю организации формы данных регистров для утверждения.
Сущность и значение учетных регистровУчетными регистрами называются таблицы специальной формы, приспособленные для регистрации первичных документов и обобщения взятой из этих документов информации о наличии и движении имущества предприятия и его обязательств.
В регистры из документов переносят всю информацию о совершившейся хозяйственной операции. Для этого в таблицах для каждого показателя отводится отдельная графа – порядковый номер записи, дата, наименование и номер документа, содержание операции, количество, сумма и другие.
Информация, которая содержится в учетных регистрах, используется для оперативного руководства, экономического анализа хозяйственной деятельности отдельных участков и предприятий в целом, а также для составления отчетности. Поэтому своевременное и правильное отображение хозяйственных операций в учетных регистрах - одно из обязательных условий качества и оперативности учета. 
Согласно статье 10 закона № 402 –ФЗ от 06.12.2011 «О бухгалтерском учете: регистры бухгалтерского учета»:
- Данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета.
- Не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета.
- Бухгалтерский учет ведется посредством двойной записи на счетах бухгалтерского учета, если иное не установлено федеральными стандартами.
- Обязательными реквизитами регистра бухгалтерского учета являются:
1) наименование регистра;
2) наименование экономического субъекта, составившего регистр;
3) дата начала и окончания ведения регистра и (или) период, за который составлен регистр;
4) хронологическая и (или) систематическая группировка объектов бухгалтерского учета;
5) величина денежного измерения объектов бухгалтерского учета с указанием единицы измерения;
6) наименования должностей лиц, ответственных за ведение регистра;
7) подписи лиц, ответственных за ведение регистра, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.
- Формы регистров бухгалтерского учета утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Формы регистров бухгалтерского учета для организаций государственного сектора устанавливаются в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.
С 1 января 2013 г. формы регистров бухгалтерского учета, утвержденные федеральными органами исполнительной власти до вступления в силу Федерального закона № 402-ФЗ, не являются обязательными к применению.
- Регистр бухгалтерского учета составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью.
- В случае, если законодательством Российской Федерации или договором предусмотрено представление регистра бухгалтерского учета другому лицу или в государственный орган на бумажном носителе, экономический субъект обязан по требованию другого лица или государственного органа изготавливать за свой счет на бумажном носителе копии регистра бухгалтерского учета, составленного в виде электронного документа.
- В регистре бухгалтерского учета не допускаются исправления, не санкционированные лицами, ответственными за ведение указанного регистра. Исправление в регистре бухгалтерского учета должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, ответственных за ведение данного регистра, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.
- В случае, если в соответствии с законодательством Российской Федерации изымаются регистры бухгалтерского учета, в том числе в виде электронного документа, копии изъятых регистров, изготовленные в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, включаются в состав документов бухгалтерского учета.
2. Учетные регистры и их классификация
Поступающие в бухгалтерию учетные документы проверяются на правильность арифметических подсчетов, на законность и целесообразность хозяйственных операций. Затем документы регистрируются и группируются на синтетических и аналитических счетах. Для регистрации первичных документов разработаны учетные регистры.
Учетные регистры – это карточки, таблицы, листы специальной формы, предназначенные для регистрации хозяйственных операций. Учетные регистры являются одним из важнейших средств ведения бухгалтерского учета. Они используются для повседневного руководства финансово-хозяйственной деятельностью предприятия, для текущего ведения бухгалтерского учета. Формы регистров разрабатываются и рекомендуются Минфином РФ.
Хозяйственные операции отражаются в регистрах в хронологической последовательности и группируются по соответствующим счетам.
Содержание регистров и внутренней бухгалтерской отчетности является коммерческой тайной. Проверяющие лица обязаны хранить коммерческую тайну.
Учетные регистры можно классифицировать по следующим признакам:
По внешнему виду:
- карточки, отдельные листы стандартного размера, изготовленные из бумаги или картона, хранятся в картотеках.
За их ведение отвечает конкретный работник предприятия (личная карточка учета специальной одежды, инструментов и т.д.).
Каждая карточка закрепляется за определенным счетным работником, который отвечает за правильное заполнение карточек и за их сохранность.
- свободные листы, представляют собой разновидность карточных учетных регистров и отличаются от карточек способом хранения и размерами.
Свободные листы хранятся в специальных папках (подшиваются). Они предназначены для синтетического и аналитического учета. Это различные ведомости, журналы – ордера, различные ведомости, выданные с помощью ЭВМ.
Этот вид регистра очень удобен в использовании, т.к. позволяет рационально распределить обязанности между работниками бухгалтерии. Это самый распространенный вид учетных регистров.
- бухгалтерские книги, это сшитые свободные листы определенного формата и графления.
Каждую книгу ведет один определенный работник, например, кассовая книга – ее листы прошнурованы, пронумерованы, опечатаны. В этой книге отражаются движения денежных средств по кассе, ведет ее кассир. Исправление и замены листов в кассовой книге не допустимы.
Примеры:
Главная книга – регистр синтетического учета. По содержанию соответствует оборотной ведомости по синтетическим счетам. На каждый счет отводится одна страница. Здесь также показывается начальное сальдо, конечное сальдо, и обороты за период. Главная книга открывается на год. На основании Главной книги заполняются формы бухгалтерской отчетности.
Книга остатков материала – это регистр аналитического учета, в книге показываются остатки и движение материалов за отчетный период.
По характеру бухгалтерских записей 
- хронологические (т.е. по датам) – все документы записываются в порядке их поступления (например, журнал хозяйственных операций).
Предназначены для обеспечения контроля за сохранностью документов, для отражения всех хозяйственных операций.
- систематические, в них группируются однородные по экономическому содержанию хозяйственные операции (группировка по счетам);
- комбинированные – сочетают систематическую и хронологическую запись.
3. По содержанию:
- синтетические регистры – открываются для видения синтетических счетов;
- аналитические регистры – открываются в дополнении к синтетическим, каждая отдельная операция записывается с соответствующими пояснениями по объектам аналитики.
4. По форме графления:
- односторонние – это различные карточки для учета материальных ценностей, расчетов, записи ведутся на одном листе (показан сразу и дебет и кредит счета);
- двусторонние - счет открывается на двух страницах, на одной (левой) дебет, на другой (правой) кредит, применяются при ведении учета в книгах;
- многографные – для отражения дополнительных записей внутри аналитического учета;
- линейные – это разновидность многографных регистров, только каждый аналитический счет отражается на одной строке;
- шахматные – каждая сумма записывается на пересечении строки и столбца, т.е. за один прием отражается сразу сумма по дебету и кредиту счетов.
5. По способам заполнения:
- регистры, заполненные вручную;
- регистры, заполненные автоматизированным способом.
Исправление ошибок в учетных регистрахЗаписи в учетных регистрах должны быть сделаны аккуратно, без зачеркиваний и помарок. Записи производятся как от руки, так и машинописным способом. Пропуски страниц не допускаются. При открытии учетных регистров должны соблюдаться правила:
1. Все страницы должны быть пронумерованы, прошнурованы и на последней странице делается запись о количестве страниц, производятся подписи руководителя и главного бухгалтера, печать.
2. На обложках всегда пишут наименования предприятия, год, наименования счетов и т.д. Допущенные ошибки исправляю по-разному, в зависимости от их сущности. 
Существуют следующие способы исправления ошибок в учетных регистрах:
Корректурный – сущность данного способа состоит в том, что неправильная запись зачеркивается тонкой чертой обычной рабочей пастой и над ней надписывается правильная запись. Способ исправления используется обычно при неправильно указанных суммах.
Красное сторно (сторно, сторнировать –убрать).
А) применяется когда неправильно дана корреспонденция счетов и ошибка обнаружена после подведения итогов при сверке данных синтетического и аналитического учета. Неправильная запись аннулируется красными чернилами и рядом делается правильная запись обыкновенными чернилами. При подсчете оборотов красная запись вычитается и ошибка, таким образом, исправляется. 
Пример: Выдано в подотчет Иванову 20000 руб.:
Д 70 К 50 20000
Д 70 К 50 20000
Д 71 К 50 20000
Б) красное сторно применяется в тех случаях, когда корреспонденция дана правильно, но сумма операции завышена. В этом случаи красной пастой делается запись на разницу в суммах. Красное всегда вычитается.
Д 71 К 50 22000
Д 71 К 50 2000
Способ дополнительной записи – этот способ применяется, когда корреспонденция дана правильно, а сумма операции указана меньше. Для исправления ошибки делается запись обычной рабочей пастой на разницу в суммах:  Д 71 К 50 19000
Д 71 К 50 1000
В Федеральном законе № 402-ФЗ порядок внесения исправлений в регистры бухгалтерского учета уточнен. Если ранее (п. 3 ст. 10 прежнего Закона о БУ) исправление ошибки в регистре бухгалтерского учета подтверждалось подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты исправления, то теперь исправление должно подтвердить лицо, ответственное за ведение данного регистра.
Уточнение представляется весьма важным, так как учетные регистры могут заполняться и использоваться в работе несколькими работниками бухгалтерской службы. Если ответственным за ведение всех регистров назначен главный бухгалтер организации (или иное должностное лицо, работник бухгалтерской службы), необходимость подтверждения внесенных исправлений его подписью может быть обоснована и практическим аспектом.
Другая норма п. 3 ст. 9 прежнего Закона о БУ, в соответствии с которой при хранении регистров бухгалтерского учета должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений, в тексте ст. 10 нового Закона о бухгалтерском учете не воспроизведена.
ЗаключениеСтатья 10 Закона «О бухгалтерском учете» № 402 - ФЗ существенно отличается от аналогичной статьи прежнего Закона о БУ, нормами которой регулировались правила формирования и ведения регистров бухгалтерского учета.С одной стороны, требования к учетным регистрам в новом Законе о бухгалтерском учете уточнены, детализированы и расширены. С другой - некоторые понятия и требования в новом Законе о бухгалтерском учете не воспроизведены. Это касается, в частности, расшифровки понятия "регистры бухгалтерского учета" (в прежнем Законе о БУ уточнялось, что регистры бухгалтерского учета ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях).
Обращает на себя внимание то, что в п. 1 ст. 10 нового Закона о бухгалтерском учете не указано на применение учетных регистров для систематизации данных. В принципе это требование можно считать избыточным, так как форма учетного регистра, как правило, должна предполагать определенную систематизацию бухгалтерской информации для дальнейшей обработки. Тем не менее, формально использование учетных регистров может быть ограничено только целями регистрации и накопления соответствующих данных.
Требование нормы п. 2 ст. 10 представляется очевидным, и необходимость его включения в текст Закона не вполне понятна. Вместе с тем обращаем внимание на то, что без дополнительных уточнений данная норма может трактоваться весьма широко. В частности, при определении факта пропуска, например в случае, когда первичный учетный документ не был своевременно оформлен надлежащим образом, в результате чего оказался зарегистрированным в регистре бухгалтерского учета позже других первичных документов, которыми были оформлены ранее осуществленные операции.
Введение в текст нового Закона о бухгалтерском учете перечня обязательных реквизитов регистров бухгалтерского учета является законодательной новацией. Ранее понятие обязательных реквизитов к данному элементу бухгалтерского учета не применялось.
Отсутствует (по сравнению с реквизитами первичной учетной документации) обязательный реквизит "содержание факта хозяйственной жизни". Это может быть обусловлено тем, что в некоторых регистрах подробное изложение описываемых фактов хозяйственной жизни является избыточным - соответствующая информация может содержаться в заголовке регистра, его легенде, а также может быть учтена при определении принципа систематизации данных для конкретной группы показателей.
Требование об утверждении форм регистров руководителями экономических субъектов в прежнем Законе о БУ также отсутствовало. Предполагалось, что такие формы являются если не унифицированными, то общепринятыми.
Необходимость утверждения форм регистров в определенной степени обусловлена и необходимостью утверждения всех форм первичной учетной документации - при определенных обстоятельствах менеджментом экономического субъекта могут быть востребованы дополнительные (к обязательным реквизитам первичного документа) данные о фактах хозяйственной жизни (и объектах бухгалтерского учета), что предполагает иные, отличные от общепринятых, принципы группировки, детализации и обработки данных.
Норма, в соответствии с которой при ведении регистров бухгалтерского учета на машинных носителях информации должна быть предусмотрена возможность их вывода на бумажные носители информации, в прежнем Законе о БУ прямо прописана не была. Она содержится в п. 19 Положения о ведении бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ и впредь до отмены указанного Положения продолжает действовать.
Что касается выбора формы электронной подписи, то, так как учетные регистры являются в основном внутренними документами экономического субъекта, в большинстве случаев, по нашему мнению, возможно применение простой электронной подписи (используя терминологию упомянутого выше Федерального закона от 06.04.2011 N 63-ФЗ, который должен вступить в силу с 1 июля 2013 г.).
Норма п. 7 ст. 10 прямо корреспондирует с нормой п. 7 ст. 9 нового Закона о бухгалтерском учете, обязывающей экономический субъект изготавливать бумажные копии первичных документов, исполненных в электронной форме.
В прежнем Законе о БУ подобное требование отсутствовало. Необходимость введения в законодательство отдельной нормы, видимо, обусловлена развитием сферы распространения электронного документооборота (в том числе и в части формирования учетных регистров), а также необходимостью унификации требований, предъявляемых к различным элементам документооборота: первичным учетным документам и регистрам бухгалтерского учета.
Список литературыФЗ "О бухгалтерском учете №402-ФЗ  6 декабря 2011 года N 402-ФЗ (вступил в силу с 01 января 2013 года).Бабаев Ю.А., Петров А.М. Теория бухгалтерского учета. – М.: Проспект, 2012. – 240 с.
"Комментарий к Федеральному закону от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (постатейный) (Владова О.Г.)
Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. – М.: Инфра-М, 2012. – 656 с.
Швецкая, В.М. Бухгалтерский учет: учеб. пособие/ В.М. Швецкая, Н.А. Головко. – 3-е изд., перераб. и доп. – М.: Дашков и К, 2011. – 416 с.
Фомичева, Л. П. Новый закон о бухгалтерском учете / Л. П. Фомичева // Бухгалтерский учет. - 2012. - № 6 - С. 67-73.
Фролова Т.А. Бухучет и налогообложение для малых предприятийКонспект лекций. Таганрог: Изд-во ТТИ ЮФУ, 2012.