Международные стандарты по обзорным проверкам ISRE Задания по обзорной проверке финансовой от

Содержание

Введение…………………………………………………………………………...3

1. Международные стандарты по обзорным проверкам (ISRE): Задания по обзорной проверке финансовой отчетности. Обзорная проверка промежуточной финансовой информации, выполненная независимым аудитором организации…………………………………………………………..4

2. Цели Кодекса этики Международной федерации бухгалтеров………………………………………………………………………13

Задача……………………………………………………………………………..21

Заключение……………………………………………………………………….24

Список литературы………………………………………………………………25

Введение.

В связи с реформой бухгалтерского учета определился спектр основных пользователей, которым организация обязана представить аудиторское заключение. Если ранее аудиторское заключение в основном представлялось собранию акционеров и налоговым органам, то сейчас это необходимо и для выхода на рынки капитала.Комплекс документов международных стандартов аудита (МСА) свидетельствует о том, что все они ориентированы, прежде всего, на максимальную эффективность аудиторских проверок.

МСА нацелены на формирование системы, которая способствует усилению доверия общественности во всем мире к деятельности профессиональных бухгалтеров и аудиторов. С этой целью МСА предваряют Кодекс этики профессиональных бухгалтеров (КЭПБ).

Включение Кодекса этики, содержащего системный перечень этических норм, в состав документов, регламентирующих деятельность аудиторов в международном масштабе, свидетельствует о том значении, которое Международная федерация бухгалтеров (МФБ) придает этическим и нравственным категориям.

Разъяснение сущности обзорных проверок, положений Стандартов, регулирующих их проведение, раскрытие их положительных аспектов для клиентов и развитие на этой основе потребности в данной услуге может изменить ситуацию на рынке аудиторских услуг в лучшую сторону. Недостаточно проведено исследований, посвященных уточнению определения обзорной проверки, ретроспективному критическому обзору нормативных актов, регулирующих проведение данной проверки. Кроме того, не рассматривается конкретное содержание процедур, предлагаемых Стандартом, нет четких рекомендаций по ситуациям, в которых клиенту следует предпочесть обзорную проверку проведению аудита. Исходя из этого, исследование перечисленных аспектов обзорной проверки представляется актуальным и востребованным в аудиторской практике.

1. Международные стандарты по обзорным проверкам (ISRE): Задания по обзорной проверке финансовой отчетности. Обзорная проверка промежуточной финансовой информации, выполненная независимым аудитором организации.

Введение в действие Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности (ФПСАД) N 24 "Основные принципы федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, имеющих отношение к услугам, которые могут предоставляться аудиторскими организациями и аудиторами" стало заметной вехой в развитии профессии вследствие того, что аудиторскому сообществу в официальном порядке заявили о расширении круга сопутствующих услуг, среди которых значилась обзорная проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности. В упомянутом Стандарте был предложен общий подход к определению сущности обзорной проверки и ее проведению.

Для российского аудиторского рынка обзорная проверка является видом услуг, который можно отнести к новым и недостаточно востребованным в силу нескольких причин. Во-первых, о существовании этой услуги многие аудиторы узнали после принятия ФПСАД N 24 и впоследствии, в ноябре 2008 г., ФПСАД N 33 "Обзорная проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности", характеризующего конкретные аспекты оказания данной услуги. Во-вторых, упомянутый Стандарт не раскрывает прикладного значения и областей применения обзорных проверок и содержит новые для отечественного аудита понятия: "негативная уверенность", "ограниченный уровень уверенности". В-третьих, рынок заказчиков обзоров оказался неразвитым в силу отсутствия нормативной основы и элементарного незнания клиентов о существовании услуг по проведению обзора. Однако наличие явного и латентного спроса на так называемый экспресс-аудит свидетельствует о том, что услуги по проведению обзорных проверок предоставлялись отечественными аудиторами и до принятия соответствующих ФПСАД. При этом аудиторы вынуждены были руководствоваться либо положениями международных стандартов аудита (МСА), либо российскими Стандартами, регулирующими непосредственно проведение аудита.

Для того чтобы проследить возникновение и развитие в российской нормативной базе по аудиту положений по проведению обзоров и раскрыть их сущность, нужно обратиться к международным стандартам аудиторской деятельности и к практике проведения обзоров.

В 2006 г. Минфин России выдвинул на обсуждение проект правила (стандарта) N 37 "Задания по обзорной проверке финансовой информации", разработанный на основе МСА 910 "Задания по обзору финансовой информации". В процессе реформирования системы международных стандартов аудита документы, касающиеся оказания аудиторских услуг, отличных от самого аудита, были отделены от стандартов аудиторских проверок, вследствие чего появилась группа международных стандартов обзорных проверок (ISREs), в которую этот стандарт вошел под новым номером и наименованием: ISRE 2400 "Задания по обзорным проверкам финансовой отчетности". Кроме того, в данную группу вошел новый стандарт ISRE 2410 "Обзорная проверка промежуточной финансовой информации, проводимая независимым аудитором организации", предназначенный, в первую очередь, для регулирования проведения обзорной проверки промежуточной информации аудиторами, проводящими ежегодный аудит финансовой отчетности компаний, публикующих свою промежуточную отчетность с заключением аудитора [5]. Аналога данному стандарту в нашей практике нет, хотя данная услуга предоставляется российскими аудиторами, работающими с листинговыми компаниями.

В результате обсуждения и внесения изменений в проект было утверждено упомянутое ранее Правило (стандарт) аудиторской деятельности ФПСАД N 33.

Основными отличиями редакции принятого Стандарта от проекта являются:

- раскрытие формы заявления исполнителя в виде негативной уверенности;

- исключение упоминания о возможности составления письма о проведении обзорной проверки; окончательная редакция Стандарта отдает предпочтение условиям, закрепленным в договоре;

- редакционные поправки (вместо перечисления цели, принципов проверки - ссылка на действующие ФПСАД; объединение разделов, выделение пунктов и т.п.).

Кроме этого Стандарта, общие принципы оказания услуг по обзору финансовой отчетности изложены в ФПСАД N 24.

Стандартом аудиторской деятельности ФПСАД N 24 предложено аутентичное международным стандартам понимание сущности обзора: "Целью обзорной проверки финансовой (бухгалтерской) отчетности является предоставление аудитору возможности определить на основе процедур, которые предоставляют не все доказательства, требующиеся для аудита, не привлекло ли внимание аудитора что-либо, что заставило бы его предположить, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не была составлена во всех существенных отношениях в соответствии с установленными требованиями к ее составлению".

Стандарт аудиторской деятельности ФПСАД N 33 указывает на то, что обзорная проверка представляет собой совокупность обзорных процедур, проведение которых целесообразно при данных обстоятельствах для достижения установленной стандартами цели.

Таким образом, полное определение обзорной проверки (без привязки к аудиту и с указанием цели) в Стандартах отсутствует. Исходя из этого, для подготовки уточненного определения обзорной проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности предлагается рассмотреть сравнительную характеристику обзора и аудита финансовой отчетности на основе анализа существующей нормативной базы.

Рассматривая отличительные черты обзорной проверки финансовой отчетности, можно отметить следующее:

- в ходе обзора исполнитель обращает внимание на факты, свидетельствующие о несоблюдении установленных правил ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, при этом не выражается мнение о достоверности проверяемой отчетности, как в аудите. Тем не менее по результатам обзорной проверки при наличии существенных несоответствий исполнитель может сделать вывод о недостоверности отчетности и выразить это в своем заключении. Таким образом, при обзорной проверке достоверность отчетности не устанавливается, а недостоверность может быть установлена;

- уровни и виды уверенности, а также объем и набор выполняемых процедур взаимно обусловлены. Позитивная уверенность при аудите означает, что аудитор имеет право выражать мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, так как он обеспечил высокий уровень уверенности за счет качества и количества проведенных процедур. Негативная уверенность при проведении обзора (в отличие от позитивной) указывает на то, что проведены обзорные процедуры, не предоставляющие полного объема доказательств о достоверности отчетности, поэтому подобного вывода аудитор делать не вправе, но зато он может засвидетельствовать отсутствие фактов, которые говорили бы о несоблюдении правил ведения бухгалтерского учета и составления отчетности. Уверенность при этом ограничена объемом и видом проведенных процедур. Негативной уверенность названа потому, что указывает на отсутствие негатива (в случае выражения положительного мнения), а позитивная уверенность в аудите в том же случае означает присутствие позитива (отчетность признается аудитором достоверной);

- заключение по результатам обзора не является аудиторским заключением, именно поэтому аудитор, выполняющий обзорную проверку, именуется исполнителем, а проверяемое лицо - не аудируемым лицом, а хозяйствующим субъектом. Исполнитель, тем не менее, должен руководствоваться профессиональными аудиторскими принципами, следовательно, быть независимым, профессионально компетентным и т.д. Почему же, в отличие от других сопутствующих аудиту услуг, при обзоре составляется не отчет, а заключение? Это объясняется тем, что при обзоре формулируется мнение исполнителя, основанное на профессиональном суждении. Другие услуги не предусматривают обеспечения уверенности, следовательно, не требуют выражения мнения, поэтому исполнитель составляет отчет о проделанной работе.

Что дает возможность исполнителю выразить его мнение? Стандарт аудиторской деятельности ФПСАД N 33 предлагает Примерный перечень из 89 процедур, направленных на выявление обстоятельств, свидетельствующих о несоблюдении правил ведения бухгалтерского учета и составления отчетности. В Стандарте оговаривается необязательность выполнения всех процедур, но без некоторых из них не обойтись. Процедуры разбиты на 15 тематических блоков. Общими для большей части блоков являются запросы об учетной политике в отношении соответствующих объектов учета, получение перечня (реестра) проверяемых объектов, сверка их стоимости с данными оборотных ведомостей и аналитического учета.

1. Процедуры общего характера можно объединить в следующие блоки:

- обсуждение с руководством клиента условий и объема предстоящей проверки, получение представления о деятельности клиента, ознакомление с отчетностью, результатами предыдущих проверок, установление последствий неисправленных ошибок в отчетности; ознакомление с решениями учредительных органов;

- запросы об операциях с аффилированными лицами, об условных фактах хозяйственной деятельности, о планах продажи имущества и сокращения сегментов производства;

- сопоставление основных показателей отчетности с данными планов, норм и смет, с отчетностью прошлых периодов.

2. Процедуры обзорной проверки денежных средств заключаются в ознакомлении со сверками выписок, запросах о переводах между счетами клиента и операциях с иностранной валютой.

3. Процедуры обзорной проверки дебиторской задолженности в основном состоят из анализа сроков погашения задолженности, определения причин образования кредитовых сальдо и несоблюдения сроков погашения задолженности; выяснения наличия фактов поручительства, залога, уступки требований, которые могут свидетельствовать о заинтересованности в дебиторе, выходящей за рамки обычных отношений; запросов о мерах, принимаемых для возврата денежных средств.

4. Процедуры обзорной проверки материальных запасов заключаются в сверке данных о запасах с информацией в других регистрах и сопоставлении этих данных с данными других периодов в целях выявления несоразмерных поступлений и расходов; ознакомлении с результатами проведенных инвентаризаций и другими контрольными процедурами, с порядком оценки и корректировки стоимости запасов; в составлении запросов о порядке учета товаров, принятых на комиссию, и переданных в залог материальных ценностей.

5. Процедуры обзорной проверки финансовых вложений представляют собой ознакомление с рисками ликвидности, с правильностью их деления на долго- и краткосрочные.

6. Процедуры обзорной проверки основных средств и амортизации заключаются в запросах о наличии фактов существенного снижения рыночной стоимости объектов; в ознакомлении с оценкой объектов, проверкой последовательности соблюдения учетной политики в отношении начисления амортизации; обсуждении с руководством клиента операций по движению основных средств и учету финансовых результатов этих операций с учетом арендованных и сданных в аренду объектов, с наличием залоговых ограничений.

7. Процедуры обзорной проверки расходов будущих периодов и нематериальных активов подразумевают получение документов для определения характера данных объектов, учета и порядка их списания, а также начисления амортизации; сравнение оборотов по соответствующим счетам в динамике и выявление причин существенных отклонений. Следует заметить, что такое объединение объектов (расходы будущих периодов и нематериальные активы) взято из МСА, для отечественной практики учета нематериальные активы обычно рассматривают в составе внеоборотных активов вместе с основными средствами.

8. Процедуры обзорной проверки кредитов и займов состоят из запросов о перечне остатков по кредитам и займам с выделением причитающихся к уплате процентов, выяснения наличия невыполненных обязательств и обеспечения по кредитам и займам, обоснованности расходов по выплате процентов, правильности разграничения кредитов и займов на долго- и краткосрочные.

9. Процедуры обзорной проверки кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками включают в себя: получение разъяснений руководства клиента по поводу значительных расхождений остатков и оборотов по счетам кредиторской задолженности с данными прошлых периодов (особенно рекомендуется обратить внимание на необоснованный рост задолженности); выяснение наличия неучтенных обязательств; запросы о раскрытии информации о задолженности перед аффилированными лицами.

10. Процедуры обзорной проверки условных фактов хозяйственной деятельности состоят из сравнения остатков по счетам учета расходов, связанных с начислением соответствующих обязательств, с данными за прошлые периоды в целях выявления существенных расхождений; запросов о санкционировании операций по начислению обязательств и способах их расчета, о наличии не отраженных на счетах бухгалтерского учета условных обязательств; обсуждения целесообразности создания резервов или раскрытия соответствующей информации в финансовой отчетности. Можно было бы рекомендовать включить в состав этих процедур запросы о фактическом наступлении в отчетном периоде фактов хозяйственной деятельности, ранее признанных условными, и о проведении инвентаризаций резервов, созданных для покрытия условных обязательств.

11. Процедуры обзорной проверки налога на прибыль и прочих налогов подразумевают запросы о наличии неразрешенных разногласий по поводу размера начисленных налогов, об учтенных и отложенных налоговых обязательствах (активах), а также определение соотношения налогов и доходов за проверяемый период.

12. Процедуры обзорной проверки событий после отчетной даты состоят в получении промежуточной отчетности на последнюю дату и сравнении ее показателей с данными за проверяемый период; в ознакомлении с протоколами собраний высших органов управления; в запросах о событиях после отчетной даты, которые могли бы оказать существенное влияние на показатели проверяемой отчетности (условных фактах хозяйственной деятельности, существенных изменениях уставного капитала и собственных оборотных средств и т.п.); в определении необходимости корректировки данных проверяемой отчетности.

13. Процедуры обзорной проверки судебных дел и претензионных споров представляют собой запросы о наличии таких дел и рассмотрение их последствий для финансовой отчетности. Логичнее было бы не выделять данный блок процедур, поскольку он может быть включен в состав блока проверки условных фактов хозяйственной деятельности.

14. Процедуры обзорной проверки капитала предполагают запросы о наличии ограничений в отношении счетов нераспределенной прибыли и других счетов собственного капитала. Резонно было бы рекомендовать исполнителю обратить внимание на соотношение собственного капитала и чистых активов.

15. Процедуры проверки прочих хозяйственных операций состоят в сравнении финансовых результатов текущего периода с ожидаемыми и результатами предыдущих периодов, рассмотрении непредвиденных и необычных статей доходов и расходов, обсуждении обоснованности соотношений доходов и расходов по сравнению с предыдущими.

На основе рассмотрения сущности и содержания обзорной проверки можно предложить следующее уточненное определение. Обзорная проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности - это аудиторская услуга, в процессе которой квалифицированный исполнитель должен осуществить процедуры, обеспечивающие ограниченный уровень уверенности и позволяющие сформулировать мнение о наличии существенных фактов, свидетельствующих о несоблюдении руководством хозяйствующего субъекта установленных требований при составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Исходя из сущности обзора, можно заключить, что он представляет собой light-версию аудиторской проверки, требует меньших затрат времени и средств, но предоставляет ограниченный объем доказательств выраженного исполнителем мнения. Неосведомленность потенциальных пользователей информации и клиентов аудиторов о возможностях использования обзорных проверок вместо аудита приводит к неэффективному использованию ресурсов организаций, поэтому при установлении условий договоренности о проведении проверок в случаях, отличных от обязательного ежегодного аудита, аудиторская фирма должна уточнить, не устроит ли заказчика обзорная проверка информации.

2. Цели Кодекса этики Международной федерации бухгалтеров.

Профессия аудитора является общественно значимой, что подразумевает признание своей ответственности перед обществом. Основной целью аудиторской профессии является деятельность специалистов на самом высоком профессиональном уровне, обеспечивающем качественное выполнение заданий и удовлетворение общественных интересов.

Комплекс документов международных стандартов аудита (МСА) свидетельствует о том, что все они ориентированы, прежде всего, на максимальную эффективность аудиторских проверок.

С другой стороны, МСА нацелены на формирование системы, которая способствует усилению доверия общественности во всем мире к деятельности профессиональных бухгалтеров и аудиторов. С этой целью МСА предваряют Кодекс этики профессиональных бухгалтеров (КЭПБ).

Включение Кодекса этики, содержащего системный перечень этических норм, в состав документов, регламентирующих деятельность аудиторов в международном масштабе, свидетельствует о том значении, которое Международная федерация бухгалтеров (МФБ) придает этическим и нравственным категориям.

Необходимость разработки обобщающего Кодекса этики обусловлена наличием существенных национальных, культурных, правовых, языковых и социальных различий между системами организации аудита в разных странах.

В этой связи важнейшими задачами МФБ являются:

- подготовка подробного перечня этических требований в каждой стране - члене МФБ;

- внедрение и обеспечение соблюдения требований Кодекса этики;

- разработка международного Кодекса этики, который должен служить главной цели МСА - гармонизации систем аудита в международном масштабе.

Как и все документы, входящие в состав МСА, Кодекс этики профессиональных бухгалтеров носит нормативный характер и считается обязательным для применения и использования во всех странах - членах МФБ. Кодекс этики устанавливает стандарты поведения профессиональных бухгалтеров, содержит основные принципы, которые необходимо соблюдать для достижения главных целей и задач аудита.

При наличии противоречий между национальными требованиями и требованиями Кодекса этики приоритет должен отдаваться национальным требованиям. Такой подход означает, что в странах, применяющих МСА, должен быть разработан свой перечень этических норм и правил, которые затем можно сопоставлять с международным Кодексом этики. В тех случаях, когда страна-участница не имеет своего национального Кодекса этики, она может принять решение об использовании Кодекса этики в качестве национального стандарта.

Во введении к Кодексу этики перечислены основные качества и черты, которые должны быть присущи профессии бухгалтера и аудитора и которые лежат в основе целей бухгалтерской профессии. К таким качествам и чертам относится:

- наличие знаний и интеллектуальных навыков;

- наличие общественного долга и понимание значимости своей профессии;

- соблюдение на базе общего комплекса правил и ценностей корпоративного духа.

Для реализации основных целей профессии бухгалтера и аудитора необходимо соблюдение следующих важнейших требований:

- достоверность;

- профессионализм;

- соблюдение высших стандартов качества предоставляемых услуг;

- создание атмосферы доверия между заказчиком и исполнителем.

Помимо основных требований выделяются фундаментальные принципы, которые являются основой достижения целей профессиональных бухгалтеров и аудиторов, к которым относятся:

- порядочность - под порядочностью понимается наличие таких качеств, как прямолинейность и честность;

- объективность - в понятие объективности включается требование справедливого и непредвзятого отношения, стремление избегать конфликтов при сохранении самостоятельности в принимаемых решениях;

- профессиональная компетентность и тщательность - соблюдение данного принципа основано на соблюдении требования к профессионализму аудитора, который заключается в постоянном повышении его квалификации, поддержании и обновлении его знаний и практических навыков, изучении всего нового, что сопровождает профессию аудитора. К профессиональной компетентности и тщательности можно отнести и необходимость соблюдения технических стандартов, разрабатываемых различными органами;

- конфиденциальность - умение сохранять от разглашения служебную информацию и использовать свое служебное положение только в рамках имеющейся компетенции;

- профессиональное поведение - соблюдение этого принципа требует поддержания профессиональной репутации.

Все эти фундаментальные принципы и требования подробно раскрываются в тексте Кодекса этики, который состоит из трех частей.

Часть A - относится ко всем профессиональным бухгалтерам (ПБ).

Часть B - только к публично практикующим профессиональным бухгалтерам (ПППБ).

Часть C - только к наемным публичным бухгалтерам.

В этих разделах Кодекса этики представлены три категории профессиональных бухгалтеров, которые могут заниматься аудиторской деятельностью. Определения этих категорий бухгалтеров показывают различия между ними.

Этические принципы пронизывают все содержание МСА независимо от назначения каждого отдельного стандарта.

В части A рассматриваются основные этические нормы, которые должны соблюдать все без исключения практикующие бухгалтеры, независимо от их статуса. К ним относятся:

- порядочность и объективность;

- разрешение этических конфликтов;

- профессиональная компетентность;

- конфиденциальность;

- умение трактовать налоговое законодательство;

- профессионализм, то есть, независимо от того, в какой стране происходит оказание услуг, аудитор обязан выполнять свои функции в соответствии со стандартами аудиторской деятельностью;

- обеспечение публичности информации.

Для того чтобы профессиональные бухгалтеры имели возможность составить четкое представление о том, что разработчики МСА вкладывают в содержание этих понятий, каждое из них выделено в отдельный раздел. Здесь, как в глоссарии, дается расширенное толкование всех этих понятий и определений.

Учитывая специфику работы аудиторов, большое внимание в Кодексе уделяется разрешению этических конфликтов. В соответствующем разделе детально рассматриваются те факты и обстоятельства, которые могут приводить к возникновению конфликтных ситуаций. Среди них выделяются:

- наличие потенциальной угрозы давления со стороны вышестоящего руководства разных уровней;

- необходимость разрешать противоречие между лояльностью руководству и необходимостью соблюдать стандарты профессионального поведения.

В этой связи очень важна постановка вопроса о том, что представляет собой неэтичное поведение. Для этого в Кодексе предлагаются различные процедуры, к которым относится обсуждение конфликтов с непосредственным руководством, консультации с независимым консультантом.

Действующие в разных странах системы контроля позволяют оценить, насколько хорошо аудиторы выполняют свои обязанности, а дисциплинарные и профессиональные этические требования способствуют исправлению недостатков в работе.

Правила и стандарты, разработанные МФБ, обеспечивают общественное доверие к профессии. В большинстве стран аудитор обязан иметь диплом, который выдается ему по окончании специализированных курсов, сдачи квалификационных экзаменов и стажировки. Только лица, имеющие диплом, получают право на проведение аудиторских проверок. В некоторых странах необходимо также приобретать периодически возобновляемые лицензии на проведение аудита. Лицензии выдаются только лицам, имеющим диплом аудитора, а также соответствующим дополнительным требованиям к личным качествам, профессиональной этике и др.

Наличие пункта о необходимости принятия профессиональным бухгалтером программы, призванной обеспечить контроль качества при предоставлении профессиональных услуг в соответствии с применяемыми национальными и международными положениями, свидетельствует о том, что МСА в этой части предоставляют свободу и инициативу в разработке таких правил, при этом считая их выработку необходимой.

Характеризуя общий подход МСА к значению и пониманию этических вопросов, можно сделать следующий вывод. Наличие такого детального и скрупулезного подхода к трактовке и пониманию этических норм и принципов во всех разделах Кодекса этики позволяет профессиональному сообществу выработать более четкие и объективные критерии, применяемые к аудиторской профессии и профессиональным бухгалтерам любого уровня. Такой подход означает, что у аудиторов имеется право и возможность выработать свое отношение к тем или иным нормам, понять их и узнать, что в них вкладывает разработчик.

Сам факт создания отдельного документа, предваряющего международные стандарты аудита, и включение в него большого количества этических норм и категорий показывает профессиональному сообществу, насколько важны этические категории при выполнении профессиональных обязанностей аудиторов, и какую роль им отводит международное профессиональное сообщество. Кроме того, обществу дана возможность включиться в дискуссию и обсуждение содержания различных этических норм, само перечисление которых свидетельствует об их влиянии на качество аудиторской деятельности в целом и на отдельные группы профессиональных бухгалтеров. Все это направлено на повышение качества аудиторской деятельности и на повышение доверия общества к аудиторской профессии в целом.

Сравнение с МСА российских аудиторских стандартов показывает, что в этой части между ними имеются существенные различия. В российских стандартах аудита Кодекс этики отсутствует. Российские стандарты аудиторской деятельности включают базовые этические принципы в составе ПСАД 1 "Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности". В этом документе такие качества, как независимость, честность, объективность, профессиональная компетентность и добросовестность, конфиденциальность и профессиональное поведение включены в состав общих принципов аудита.

С этой целью в МСА раздельно представлены и прописаны положения Кодекса этики и основные принципы аудита, которым посвящен стандарт 120 "Основные принципы международных стандартов аудита".

С одной стороны, это свидетельствует о глубине проработки многих проблем, связанных с реализацией требований, предъявляемых в странах с развитой рыночной экономикой к профессии бухгалтера и аудитора.

С другой стороны, такая ситуация показывает, что пока еще в России не придается достаточного значения применению этических норм и правил и фактическому их признанию как части профессии аудитора.

Перечень этических норм, представленных в ПСАД 1, гораздо уже, чем в МСА. Эти нормы не конкретизируются и даются без профессионального комментария разработчиков и без расширенного толкования, что необходимо всем пользователям для их более точного толкования и понимания. Таким образом, не соблюдается одно из основных требований МСА к формированию национальных этических принципов - разработка подробных правил, руководств, стандартов поведения для достижения главной цели бухгалтерской профессии - повышения качества аудита.

Поскольку Россия относится к странам, разрабатывающим свое национальное аудиторское законодательство, это означает, что помимо собственно аудиторских стандартов в него должен включаться также, наряду с глоссарием, и национальный Кодекс этики российского аудитора, который должен разрабатываться на основании международного стандарта. Этот национальный стандарт должен учитывать особенности российского законодательства и предложить свою классификацию, необходимую для реализации всех функций профессионального аудитора. Сегодняшняя практика показывает, что здесь можно выделить:

- бухгалтера, который может выполнять работу аудитора в составе группы аудиторов без аудиторского аттестата на основании своего профессионального опыта и квалификации. В этих случаях ответственность за результаты полностью ложится на руководителя группы или старшего аудитора, который подписывает аудиторское заключение;

- внутреннего аудитора, который может работать в штате предприятия или внутреннего аудитора, который приглашается для работы со стороны и, как правило, является сотрудником аудиторской фирмы;

- внешнего аудитора, работающего на основании аудиторского аттестата самостоятельно как физическое лицо, заключающее с работодателем договор гражданско-правового характера по оказанию аудиторских услуг;

- внешнего аудитора, работающего на основании аудиторского аттестата в штате аудиторской фирмы;

- внешнего аудитора, которым является аудиторская фирма как юридическое лицо.

Предлагаемая классификация нуждается в обсуждении и уточнении на уровне разработчиков российских ПСАД и должна стать частью российского Кодекса этики. Также как и международный Кодекс этики, национальный Кодекс на основании уточненной классификации должен быть четко структурирован на разделы или части с учетом требований, которые предъявляются аудиторам разных уровней.

В российском Кодексе этики должны быть отражены все базовые этические нормы, приводимые в международном Кодексе этики. Трудность заключается в создании условий, позволяющих на практике реализовывать все эти положения, что должно способствовать повышению престижа профессии бухгалтера и аудитора.

Эти условия должны создаваться как сверху, со стороны государства, на законодательном уровне, так и снизу, со стороны профессионального сообщества, которое должно продвигать внедрение этических норм и принципов в повседневную жизнь.

Задача 7

Для нахождения уровня существенности аудиторская организация использует состав и значения основных финансовых показателей, представленные в таблице (графы соответственно 1 и 4); значения показателей уже заполнены (графа 2):

Задание: определите единый уровень существенности, учитывая следующие допущения:

1) возможно отклонение нерепрезентативных значений показателей при их отклонении от среднего значения более чем на 65%;

2) следует округлить значение уровня существенности, но не более чем на 5%, до числа, заканчивающегося на «00», в большую сторону.

Заключение

При проведении обзорной проверки следует пользоваться теми же методами и подходами, которые применяются при комплексном аудите, руководствоваться теми же правилами (стандартами). Ограничений на полноту процедур, проводимых в ходе обзорной проверки, императивной нормой не установлено. Результатом проверки является выражение аудитором мнения о достоверности учета и отчетности, хотя и на основании неполного (недостаточного для аудита) свода доказательств (п. 15 ПСАД N 24). В заключении по результатам обзорной проверки это выражается в форме негативной уверенности. Выраженное в ходе обзорной проверки мнение аудитора имеет юридическую силу как мнение эксперта о достоверности отчетности.

Важнейшей целью аудита и обзорной проверки наряду с подтверждением достоверности бухгалтерской отчетности является оценка непрерывности деятельности организации, что по формулировке и по методам решения также является аналитической проблемой и предполагает расширенное использование аналитических процедур в аудите.

Обзорная проверка финансовой отчетности предоставляет аудитору возможность обнаружить факты, лишь позволяющие полагать, что финансовая отчетность не подготовлена во всех существенных аспектах в соответствии с установленными принципами финансовой отчетности. При обзорной проверке аудитор выражает ограниченную уверенность на основании процедур, которые при проведении аудита не обеспечили бы всех требуемых доказательств.

Как и все документы, входящие в состав МСА, Кодекс этики профессиональных бухгалтеров носит нормативный характер и считается обязательным для применения и использования во всех странах - членах МФБ. Кодекс этики устанавливает стандарты поведения профессиональных бухгалтеров, содержит основные принципы, которые необходимо соблюдать для достижения главных целей и задач аудита.

Список литературы

1. Городилов М.А. Сопутствующие аудиту услуги: практика применения стандартов // Налоговая политика и практика. 2009. N 7.

2. Гутцайт Е.М. Новые аудиторские стандарты и старые аудиторские проблемы // Аудиторские ведомости. 2007. N 1.

3. Захаров В.Ю. Обзорная проверка: мнение аудитора в форме негативной уверенности // Аудиторские ведомости. 2009. N 4.

4. Зубарева Е.П. Приведение российского аудита в соответствие с международными стандартами аудита // Внедрение международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) в кредитной организации. 2006. N 5.

5. Панкова С.В., Попова Н.И. Международные стандарты аудита. М.: Магистр, 2009.

6. Роженцова И.А. Обзорная проверка и комплексный аудит: сравнительные характеристики // Аудиторские ведомости. 2009. N 9. Спесивцева С.Н. Сопутствующие аудиту услуги // Аудиторские ведомости. 2009. N 5.

Терехова В.А. Об изменениях и дополнениях федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности // Все для бухгалтера. 2007. N 2.