Нормирование прямых расходов в системе нормативного метода учета затрат

Оглавление

Введение

1. Теоретические основы нормативного метода учета затрат

1.1 Роль и место учета затрат в информационном обеспечении управления предприятием

1.2 Сущность и принципы нормативного метода учета затрат

2. Анализ нормирования и учета прямых расходов в СПК «Октябрь» Миякинского района

2.1 Организационно-экономическая характеристика хозяйства

2.2 Состояние учетно-аналитической работы в хозяйстве

2.3 Анализ нормирования и учета прямых расходов в системе нормативного учета

3. Направления совершенствования нормирования прямых расходов и нормативного учета затрат для целей принятия управленческих решений

3.1 Бюджетирование прямых расходов как инструмент принятия управленческих решений

3.2 Совершенствование регистров аналитического учета прямых расходов.

3.3 Анализ отклонений и принятие решений

Заключение

Библиографический список

Введение

В развивающихся рыночных отношениях эффективное управление производством все больше зависит от уровня информационного обеспечения предприятия. Однако существующая система бухгалтерского учета остается учетом директивной экономики и выполняет функции расчета налогооблагаемой базы.

Кроме того, современное экономическое положение сельского хозяйства остается сложным, что объясняется неверным расходованием средств, нерациональным использованием ресурсов, недостатком оборотных активов и пр.

В этих условиях важными элементами управления становятся контроль и анализ, обеспечивающие возможность принятия эффективных управленческих решений и их исполнение. Именно нормативный метод учета затрат открывает возможности для реализации этих функций. В этой связи вопросы применения этой системы на сельскохозяйственных предприятиях являются актуальными.

Целью курсовой работы является разработка предложений по совершенствованию нормирования прямых расходов и нормативного метода учета затрат в СПК «Октябрь» Миякинского района РБ.

Основные задачи, решаемые для достижения цели:

- изучение теоретических основ нормативного метода учета затрат;

- изучение современного организационно-экономического положения, а также состояния учетно-аналитической работы в хозяйстве;

- разработка предложений по совершенствованию нормирования прямых расходов и нормативного метода учета затрат в рассматриваемом хозяйстве.

Теоретической и методологической основой разработки курсовой работы явились труды ведущихспециалистов в области управленческого учета, опубликованные в учебной и научной литературе, журналах: «Экономический анализ: теория и практика», «Бухгалтерский учет» и др.

Работа выполнена на основе данных годовых отчетов СПК «Октябрь» с применение монографического, расчетно-конструктивного методов, методов экономического анализа.

1. Теоретические основы нормативного
метода учета затрат

1.1 Роль и место учета затрат в информационном обеспечении управления предприятием

В системе сложных производственных отношений, отмечает Блаженкова Н.М.,информация, извлекаемая и обрабатываемая в подсистеме стратегического управленческого учета, служит основополагающей базой установленного порядка разработки, принятия и исполнения решений, воздействующих на производственные процессы /4/.

Как отмечает Бороненкова С.А., функции обеспечения процесса управления информацией выполняют учет и анализ (рисунок 1.1) /5/.

Рисунок 1.1 Функции процесса управления

Система экономической информации является базой для проведения экономического анализа и принятия на его основе эффективных управленческих решений, как в оперативном, так и в стратегическом аспектах функционирования предприятия.

Адекватность аналитических моделей реальным процессам, точность результатов анализа и принимаемых на его основе управленческих решений напрямую зависят от качества информационного обеспечения бизнеса и предпринимательства.

Аввакумова И. указывает на то, что стратегический управленческий учет в предпринимательской деятельности базируется на плановой, нормативной, технологической, учетной и аналитической информации. Причем аналитическая информация не ограничивается сбором данных, а предполагает ее обработку применительно к выполняемым целям и задачам /2/. Более детальное представление информационной системы предприятия дают Сергеев Д.В. и Подкопаева С.Д. В их представлении, информационная система управления предприятием состоит из нескольких взаимосвязанных контуров – производственный, экономический, логистики и контур баланса интересов государства, собственников труда и капитала (рисунок 1.2) /15/.

Рисунок 1.2 Информационная система управления предприятием

Каждый контур объединяет ряд функционально зависимых хозяйственных и экономических процессов, связующим звеном которых является учет, анализ и принятие управленческих решений.

При этом главнейшим контуром является производственный контур, на котором посредством имеющихся ресурсов производится продукция.

Соответственно, система учета производственных затрат должна быть сформирована так, чтобы максимально учитывать все аспекты информационного обеспечения процесса производства и способствовать реализации всех функций управления.

Наиболее часто применяемые в российской и международной практике системы учета затрат следующие /14/.

«Стандарт-кост» – учет по полным затратам. Суть системы заключается в разработке норм-стандартов, составлении стандартных калькуляций до начала производства и учете фактических затрат с выделением отклонений от норм. «Стандарт» – количество производственных затрат (материальных, трудовых), необходимых для выпуска единицы продукции; «кост» – это денежное выражение производственных затрат, приходящихся на единицу продукции.

«Директ-костинг» – расчет себестоимости по переменным затратам. Сущность технологии управления затратами «директ-костинг» базируется на методике калькулирования издержек производства и расчета прибыли посредством увязки объема производства с затратами и доходами. Для этого (в достаточной степени условно) разделяют совокупные затраты на переменные, которые отождествляют с прямыми, и постоянные, которые отождествляют с косвенными. Дифференциация производственных расходов позволяет определить зависимость объема прибыли от объема реализации продукции и на этой основе управлять себестоимостью.

«АВС» – учет затрат по функциям. Теоретические основы этого метода заключаются в том, что у организации в распоряжении находятся определенные объемы ресурсов, используемые в производственном процессе и позволяющие осуществить производственные функции. Все виды ресурсов характеризуются затратами на них, которые распределяются сначала на отдельные функции пропорционально объему потребления этих ресурсов. Далее, суммируются издержки каждого центра затрат по конкретной функции. Затем издержки по каждой функции относят на носители затрат. Носителем затрат могут выступать изделие (товар, услуга), конкретный клиент, заказ. Носители затрат включают соответственно приходящиеся на него долю затрат каждого центра по всем производственным операциям.

«SCA» – стратегический анализ затрат. Согласно этому методу деятельность фирмы трактуется как последовательность операций по созданию стоимости продукции. Каждое звено этой цепи рассматривается как с позиции ее необходимости в производственном процессе, так и с позиции потребляемых ею ресурсов.

После этого определяется управляющий фактор («cost-driver»), который характеризует стоимость выполнения конкретных операций. Путем контроля управляющих факторов и перестройки цепи образования стоимости предполагается достичь установления преимущества над конкурентами.

Однако в отечественной практике учета наиболее привычным методом учета затрат является нормативный метод учета затрат. При этом начальной точкой применения данного метода является нормирование затрат.

1.2 Сущность и принципы нормативного метода учета затрат

Согласно бухгалтерскому словарю, нормативный метод – это метод, в основе которого лежат расчеты на основе нормативов затрат. Применение нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости на предприятии подразумевает соблюдение определенной последовательности бухгалтерских действий: 1) на основе действующих норм и смет расходов составляется предварительная калькуляция по изделиям; 2) в течение определенного периода (месяца) нормативная себестоимость корректируется с учетом изменений; 3) возникшие в течение месяца изменения и отклонения от нормативной себестоимости учитываются отдельно; 4) определяются причины возникших отклонений; 5) на основании фактических расходов определяется фактическая себестоимость продукции.

Выполнение данной последовательности действий – трудоемкий процесс, и поэтому на предприятии нормативную калькуляцию составляют только по прямым затратам на материалы (заработная плата): при изменении норм не пересчитывают остатки незавершенного производстваотклонения, возникающие при изменении норм данные об остатках незавершенного производства умножают на величину изменений нормы; укрупненный перерасчет – перерасчет по калькуляционным статьям /12/.

Врублевский Н.Д. отмечает, что нормативный метод калькуляционного учета себестоимости продукции в его идеальном, полном виде применяется при соблюдении следующих принципов:

- предварительное составление калькуляции нормативной себестоимости по каждому виду продукции на основе действующих на предприятии текущих норм и смет расходов;

- учет в течение отчетного периода изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости, определения влияния этих изменений на фактическую себестоимость продукции, выявление (расчет) экономической целесообразности мероприятий, послуживших причиной изменения норм расходов;

- учет фактических издержек производства в отчетном периоде с подразделением их на расходы по нормам и отклонениям от норм;

- контроль и анализ причин возникновения, а также условий появления отклонений от норм расходов по местам их возникновения в разрезе центров затрат и центров ответственности;

- определение фактической себестоимости готовой продукции как алгебраической суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм расходов /8/.

Согласно Методическим рекомендациям по учету затрат, прямые затраты обусловлены производством определенного вида продукции и могут непосредственно включаться в ее себестоимость. Так, например, они относятся к возделыванию отдельных сельскохозяйственных культур (или групп культур), содержанию определенных видов (групп) скота (затраты на корма, семена, удобрения, ядохимикаты и др.). В противоположность прямым, косвенные затраты обусловлены производством не одного, а нескольких видов продукции, не могут быть включены непосредственно в себестоимость каждого вида продукции и поэтому подлежат распределению в соответствии с тем или иным принципом (затраты, которые относятся к возделыванию многих культур, содержанию многих технологических групп животных и т. д.). Для исчисления себестоимости отдельных видов продукции эти затраты предварительно распределяются между отдельными объектами учета затрат или калькуляции /1/.

При применении нормативного метода учета затрат на производстве бухгалтер обязан осуществлять учет затрат по нормам, делать расчет отклонений от норм, расчет индексов изменений, вести учет изменений норм и т. д. В обязанности бухгалтера входит также составление отчетных калькуляций по изделию. Если на предприятии применяется нормативный метод учета затрат, то на основании первичных документов бухгалтер может осуществлять текущий контроль за расходованием материалов, сырья, денежных средств и т. д. При обнаружении отклонений фактических затрат от нормативных в первичной документации необходимо составить рапорт об отклонениях с целью принятия мер по устранению причин перерасхода сырья, материалов и т. д.

Данный вид учета может вестись в трех вариантах /13/.

I Учет по нормативным затратам.

Нормативные затраты +/- Отклонения = Фактические затраты.

На счетах бухгалтерского учета движение материальных ценностей отражают по нормативам; выявленные отклонения по мере их возникновения накапливаются и в конце отчетного периода присоединяются к нормативным затратам.

II Параллельный учет нормативных и фактических затрат.

Фактические затраты – Нормативные затраты = +/- Отклонения.

Движение информации о затратах на производство отражается по фактически сложившимся затратам и нормативной величине затрат на фактический объем выполненных работ (услуг).

III Смешанный способ.

А. Отклонения от норм, выявленные в течение отчетного периода, полностью относятся на себестоимость готовой или реализованной продукции.

Нормативная себестоимость незавершенного производства на конец месяца исчисляется как разность между нормативной суммой затрат и нормативной себестоимостью товарного выпуска. В результате все неучтенные в течение месяца или другого отчетного периода отклонения учитываются в остатках незавершенного производства.

Б. Отклонения от норм распределяются между продукцией и незавершенным производством.

Осуществляется повседневный контроль за затратами. Полученные в течение отчетного периода данные об отклонениях не обобщаются в регистрах бухгалтерского учета и не отражаются на счетах. Суммы отклонений определяются по каждой группе однородной продукции путем сопоставления фактических затрат с объемом выпуска продукции, оцененным по нормативной себестоимости. Незавершенное производство оценивают по нормативной себестоимости, исходя из балансов движения полуфабрикатов в производстве.

Особое внимание в нормативном методе учета затрат отводится нормированию затрат. Как отмечает Платонова Н., предварительное нормирование затрат проводится до начала производственного процесса. Как правило, нормативные затраты определяются по следующим статьям расходов: основные сырье и материалы; оплата труда основных производственных рабочих; накладные расходы.

Нормы расходов сырья и материалов и нормы оплаты труда основных производственных рабочих исчисляются на единицу продукции. Для расчета накладных расходов составляются сметы, которые носят постоянный характер. В случае значительных колебаний объема производства, которые могут привести к изменению величины накладных расходов, составляются скользящие сметы с разбивкой всех статей накладных расходов на постоянные и переменные элементы. Для переменной части разрабатываются нормативные величины. Для расчета стандартной себестоимости нормативные затраты на сырье и материалы, на оплату труда и нормативные накладные расходы суммируются. При рассматривании прямых расходов нормированию подвергаются расходы на сырье и материалы и на оплату труда основных производственных рабочих /14/.

Рассмотрим современное состояние учетно-аналитической работы, а также возможности нормативного метода учета затрат на примере СПК «Октябрь» Миякинского района.

2. Анализ нормирования и учета прямых расходов в
СПК «Октябрь» Миякинского района

2.1 Организационно-экономическая характеристика хозяйства

Сельскохозяйственный производственный кооператив «Октябрь» Миякинского района Республики Башкортостан организован в 1929 году. Хозяйство расположено в юго-западной части республики. Граничит с Бижбулякским, Стерлибашевским районами и Оренбургской областью.

Территория землепользования относится к предуральской лесостепной зоне, расположенной на Белебеевской возвышенности. Рельеф увалисто-волнистый. Общая земельная площадь составляет 8533га. из них пашни 4057га. В состав кооператива входят село Зильдяр, деревни Тимяшево, Успех и Чияли.

Специализация СПК «Октябрь» скотоводческо-зерновая со средним уровнем специализации производства 0,3.

Наличие основных фондов и их структура в СПК «Октябрь» характеризуются данными таблицы 2.1.

Таблица 2.1 Состав и структура основных производственных фондов

Как видно из таблицы 2.1 в структуре основных средств за последние три года произошли некоторые изменения. В составе фондов самый высокий удельный вес 39,5% приходится на долю зданий и 29,5% – на долю машин и оборудования. Следует отметить, что удельный вес зданий с каждым годом снижается, а машин и оборудования растет. За анализируемый период наблюдается увеличение удельного веса продуктивного скота, что оказывает положительное влияние на рост эффективности производства СПК «Октябрь».

Определим показатели состояния и использования основных средств (таблица 2.2).

Таблица 2.2 Показатели использования основных средств

По таблице 2.2 можно сделать следующий вывод: коэффициент выбытия в 2006 г. резко уменьшился по сравнению с 2005 г. на 1,4%, в 2007 г. по сравнению с 2005 г. на 0,5%. Процент обновления с каждым годом увеличивается. Наибольший рост приходится на 2007 г – 19,9%, что выше 2005 г. на 18,1%. Превышение процента обновления над процентом выбытия свидетельствует, о активном процессе обновления основных фондов в СПК «Октябрь». Коэффициент роста повышается на 23,1% в 2007 г. по сравнению с 2005 г. к тому же в 2005 г. он был отрицательным (–1,2).

Фондоотдача характеризует выход продукции предприятия на 1 руб. среднегодового объема основных фондов. Этот показатель в 2007 г. по сравнению с 2005 г. не изменился, в 2006 г. она незначительно увеличился. Фондоемкость представляет собой количество основных фондов, приходящихся на единицу продукции. Соответственно, фондоемкость за тот же период времени не изменилась. Фондообеспеченность – показатель интенсивности земледелия и за 3 года он увеличился на 0,9 тыс. руб. на га. Фондовооруженность характеризует стоимость основных фондов, приходящихся на 1 работника предприятия. Этот показатель увеличился на 30,9 тыс. руб. (с 282,7 тыс. руб. до 313,6 тыс. руб.).

Рентабельность фондов в 2007 г. по сравнению с 2005 г. увеличилась, хотя 2006 г. наблюдалось некоторое ее снижение. Увеличение рентабельности показывает увеличение прибыли хозяйства от использования основных фондов.

Проанализируем состав и структуру оборотных средств (таблица 2.3).

Таблица 2.3 Состав и структура оборотных средств

Стоимость оборотных средств СПК «Октябрь» согласно таблице 2.3 ежегодно возрастает с 19596тыс. руб. в 2005 г. до 30089 тыс. руб. в 2007 г., в том числе увеличивается стоимость сырья и материалов, и затрат в незавершенном производстве. Наибольший удельный вес (75,6%) составляют запасы, а именно сырье, материалы (28,7%), животные на выращивании и откорме (32,3%), при этом их удельный вес по сравнению с 2005 г. уменьшается. В 2006 г. по сравнению с 2005 г. снизился удельный вес дебиторской задолженности с 11,6% до 8,8%, но 2007 г. произошло некоторое ее увеличение на 1,1%, за счет увеличения задолженности покупателей и заказчиков. В целом тенденция, складывающаяся в составе и структуре оборотных средств, является отрицательной.

Для дальнейшего анализа рассмотрим, как эффективно используются оборотные средства (таблица 2.4).

Таблица 2.4 Эффективность использования оборотных средств

За 3 года этот коэффициент оборачиваемости оборотных средств менялся скачкообразно. В 2007 г. по сравнению с 2005 г. он уменьшился г. на 0,03 пункта, т.е. период за который происходит оборот сырья, материалов и пр. в выручку, увеличился, следовательно, предприятие получило меньшую отдачу от оборотных средств. Время обращения дебиторской задолженности сократилось на 6 дней, а запасов на 32 дня, следовательно, операционный цикл сократился на 38 дней, что является положительной тенденцией, т.к. хозяйство быстрее получает прибыль. Увеличилась рентабельность оборотных активов за последний год на 2,93 пункта, однако 2006 г. наблюдалось снижение этого показателя.

Посмотрим насколько эффективно в СПК «Октябрь» используют трудовые ресурсы. При этом примем годовой норматив рабочего времени на 1-го работника 285 дней и 1960 чел.-час. (таблица 2.5).

Таблица 2.5 Трудовые ресурсы и их использование

Среднесписочная численность работников предприятия согласно таблице 2.5 в 2007 г. по сравнению с 2005 г. увеличилась на 6 чел., но по сравнению с 2006 г. она сократилась на 24 чел. Количество занятых в сельскохозяйственном производстве выросло за рассматриваемый период на 4,2%. В 2007 г. по сравнению с 2005 г. количество отработанного времени, увеличилось и составило 315 тыс. чел.-час, но по сравнению с 2006 г.оно сократилось на 43 тыс. чел.-час. Повысился коэффициент использования отработанного времени на 1,2 п.п., однако он больше единицы, следовательно, работники работают больше нормативного времени. Нагрузка сельхозугодий на одного работника за последний год сократилась. Хорошей тенденцией является увеличение валовой продукции на одного работника и на чел.-час. (за рассматриваемый период показатели увеличились соответственно на 14,2% и 11,1%). Среднегодовая заработанная плата за 2005-2007 гг. увеличилась на 57,6% и составляет 46,8 тыс. руб.

Для характеристики финансово-экономического состояния деятельности СПК «Октябрь» приведем расчет ряда показателей финансово-экономического состояния в таблице 2.6.

Таблица 2.6 Основные показатели финансового состояния, тыс. руб.

Рассмотрев данные таблицы 2.6 можно сделать вывод, что выручка от реализации продукции возросла на 48,6%. Себестоимость продукции так же возросла (на 47,2%). Прибыль увеличилась на 66,2%. Возросла кредиторская задолженность на 18,9% за счет увеличения задолженности перед поставщиками и подрядчиками, перед государственными внебюджетными фондами, по налогам и сборам и появилась задолженность перед персоналом организации. Дебиторская задолженность также выросла на 30%, а чистая прибыль – на 93,4%. Т.е. финансовое состояние СПК «Октябрь» относительно стабильное. Это видно по показателям рентабельности, уровень которых повышается.

2.2 Состояние учетно-аналитической работы в хозяйстве

Бухгалтерский учет СПК «Октябрь» Миякинского района ведется в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г., других федеральных законов, указов Президента РФ и постановлений Правительства РФ (в частности, положений по бухгалтерскому учету).

Учетная политика в СПК «Октябрь» принята в 2006 г. сроком на три года и возможностью ее ежегодной корректировки (приложение А).

Учетная политика регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98), утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 09.12.98. г. №60.

Учет основных средств осуществляется согласно ПБУ 6/01, утвержденный приказом Министерства финансов РФ от 30.03. 2001 г. №26н. Стоимость основных средств погашается путем начисления амортизации, которая исходя из срока использования, подразделяется на 10 классификационных групп. Например, к первой группе относят основные средства со сроком использования от 1 до 2 лет включительно (дизели, молотки, отбойки и т. д.), ко второй группе – от 2 до 3 лет, к третьей - от 3 до 5 лет, к четвертой – от 5 до 7 лет (здания, кроме жилых), к пятой - от 7 до 10 лет, к шестой – от 10 до 15 лет и т. д.

Покупные производственные запасы учитывают и списывают на затраты производства по фактической цене приобретения, включая транспортно-заготовительные расходы. Производственные запасы собственного производства текущего отчетного года в течение года учитывают и списывают на затраты производства по плановой себестоимости с отнесением калькуляционных разниц в конце года на соответствующие счета учета и использования производственных запасов.

Затраты на производство учитывают с применением традиционно калькуляционного варианта учета, при котором общепроизводственные расходы относят непосредственно на объекты калькуляции продукции, работ, услуг.

Готовую продукцию текущего отчетного года приходуют в течение года по плановой производственной себестоимости, а в конце года доводят до фактической себестоимости путем отнесения калькуляционных разниц на соответствующие счета учета продукции. Для учета готовой продукции применяют счет 43 «Готовая продукция».

Финансирование текущего капитального ремонта основных средств осуществляется путем включения фактических затрат по мере проведения ремонта в стоимость продукции, работ, услуг.

Незавершенное производство оценивают по фактическим затратам.

Калькуляционным периодом и периодом определения финансовых результатов предприятия установлен конец отчетного года.

Выручку от реализации продукции (работ, услуг) определяют по мере отгрузки продукции (работ, услуг) и предъявлению покупателю (заказчику) расчетных документов.

Бухгалтерский учет в СПК «Октябрь» осуществляет обособленное структурное подразделение служба бухгалтерского учета, возглавляемое главным бухгалтером.

Бухгалтерский аппарат состоит из следующих специалистов: главный бухгалтер, бухгалтер по животноводству, бухгалтер по растениеводству, бухгалтер по механизации и два бухгалтера расчетного стола. Обязанности между работниками бухгалтерского аппарата четко регламентируются должностными инструкциями.

Организационная структура учетного процесса строится на принципе полной централизации. В подразделениях хозяйства ведется только первичный учет. Заполненные документы до 25 числа отчетного месяца поступают в бухгалтерию, где их сверяют, обрабатывают и все записи вносят в регистры учета. Однако в учетной политике данное приложение отсутствует.

Бухгалтерский учет ведется по журнально-ордерной форме с применением Главной книги, способом двойной записи в соответствии с рабочим планом счетов (приложение А).

Инвентаризация проводится в соответствии с методическими рекомендациями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина от 13.06.1995, №49 один раз в год, а также в случаях установленных законом.

2.3 Анализ нормирования и учета прямых расходов в системе нормативного учета

Учет и нормирование прямых расходов в СПК «Октябрь» Миякинского района рассмотрим на примере производства зерна.

Начальным этапом использования нормативного метода учета затрат в хозяйстве является нормирование затрат на производство зерна, которое осуществляется на основе плановых показателей, рассчитанных в Плане производственно-финансовой деятельности хозяйства.

Нормирование расходов производится на основе технологических карт в зависимости от нормативов расхода материальных ресурсов (расход семян, ГСМ, удобрений на посев и пр.), а также цен на соответствующие ресурсы по поставщикам, с которыми заключены договора поставки, размеров оплаты труда и пр.

В дальнейшем записи о фактически осуществленных прямых расходах на производство зерна в СПК «Октябрь» основываются на данных соответствующих первичных документов по учету затрат труда, предметов труда, средств труда: учетный лист тракториста-машиниста (ф. №411-АПК), учетный лист труда и выполненных работ (ф. №410-АПК), акт расхода семян и посадочного материала (ф. №СП-13), акт об использовании минеральных, органических, бактериальных удобрений (ф. №420-АПК).

Данные всех первичных документов обобщают и систематизируют в различных регистрах аналитического и синтетического учета.

В качестве регистра аналитического учета затрат растениеводства в хозяйстве применяется Книга учета затрат по растениеводству свободной формы (приложение Б).

Записи в Книге производят на основании первичных документов, сводных документов, отчетов о движении материальных ценностей.

В конце месяца по каждой работе и культуре в Книге подсчитываются итоги затрат. Для удобства записей в конце Книги открыта итоговая страница (по каждой культуре, виду работ), куда в конце месяца переносят частные итоги каждого вида работ и подсчитывают общие итоги по культурам за месяц и с начала года.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организации АПК, утвержденными приказом Минсельхоза РФ от 13.06.2001 г. №654, учет затрат продукции растениеводства в СПК «Октябрь» ведется на счете 20 «Основное производство», субсчет 1 «Растениеводство».

Счет 20.1 по назначению калькуляционный, по экономическому содержанию характеризует состояние хозяйственных процессов, по отношению к балансу – активный. По дебету этого счета бухгалтерия отражает прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции (кредит счетов учета производственных запасов, расчетов с персоналом по оплате труда и др.), а также расходы вспомогательных производств (кредит счета 23 «Вспомогательное производство»), косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства (кредит счетов 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы»). По кредиту счета 20.1 учитывают суммы фактической стоимости завершенной производством продукции, выход продукции.

В течение года записи по дебету и кредиту производят нарастающими суммами, соответственно в текущем балансе сальдо данного субсчета показывают развернуто. Только в конце года определяют свернутое сальдо, которое отражают в заключительном балансе как сумму незавершенного производства отрасли растениеводства.

Синтетический учет в хозяйстве ведется в журнале-ордере № 10-АПК по кредиту счета 20.1 в корреспонденции с соответствующими дебетовыми счетами. За счет применения шахматного принципа в журнале-ордере по каждому счету обеспечивается полная корреспонденция по дебету и кредиту счетов.

Как отмечалось в первой главе, прямые затраты – это затраты, которые в момент их возникновения можно непосредственно отнести на носитель затрат (объект калькулирования) на основе первичных документов (накладных, нарядов и т.д.). Поэтому данный вид затрат непосредственно относится на субсчет 20.1 «Растениеводство» (по видам культур) в корреспонденции с кредитом счетов учета производственных запасов, расчетов с персоналом по оплате труда и др. К субсчету 20.1 для учета затрат по производству зерна открыт аналитический счет 20.1.1 «Зерновые и зернобобовые культуры». Кроме того, к данному аналитическому счету открыты аналитических счета четвертого порядка по видам культур:

- рожь озимая; - пшеница яровая; - ячмень яровой; - горох.

По представленным выше объектам, затраты в СПК «Октябрь» учитывают по следующей номенклатуре статей:

1. Оплата труда с отчислениями на социальные нужды.

По этой статье в хозяйстве учитывают все виды денежных и натуральных выплат, производимых в качестве оплаты труда, работников занятых непосредственно по данному объекту учета. Начисление заработной платы работникам, занятым в растениеводстве, отражается в учете проводкой дебет 20.1 кредит 70 на сумму начисленной оплаты труда. По этой статье бухгалтерия учитывает также отчисления единого социального налога в корреспонденции со счетом 69.

2. Семена и посадочный материал.

По статье учитывают стоимость и количество израсходованных на посев соответствующих культур семян. При этом хозяйство не учитывает по этой статье затраты на подготовку семян к посеву и транспортировку семян на поля для посева, данные затраты хозяйство относит на соответствующие статьи и культуры. Расход семян на посев оформляется проводкой дебет счета 20.1 кредит счета 10.8.

3. Удобрения минеральные и органические.

Статья отражает стоимость удобрений – минеральных и органических, внесенных под соответствующие культуры. Учет ведут в натуральном и денежном выражении. Отпуск удобрений со склада для внесения под культуры оформляют проводкой дебет 20.1 кредит 10.2. Расходы по подготовке, доставке и пр. учитывают по соответствующим статьям и по данной статье не отражают.

4. Средства защиты растений.

В составе этой статьи учитывают стоимость протравителей, гербицидов и пр., использованных для обработки посевов. При этом данная операция оформляется проводкой дебет счета 20.1 кредит счета 10.5.

5. Содержание основных средств:

По этой статье в хозяйстве отражают следующие виды затрат:

- расходы на оплату труда с отчислениями на социальные нужды персонала, обслуживающего основные средства (кроме трактористов-машинистов, занятых в технологическом процессе производства сельскохозяйственной продукции). Начисление оплаты труда отражают проводкой – дебет счета 20.1 кредит счета 70. Отчисления на социальные нужды – дебет счета 20.1 кредит счета 69;

- расход нефтепродуктов на работу машинно-тракторного парка, комбайнов, различных агрегатов, оформляемый проводкой дебет счета 20.1 и кредит счета 10.3;

- амортизационные отчисления (износ) на полное восстановление основных производственных фондов, непосредственно относимые на данную культуру- дебет счета 20.1 кредит счета 02.

6. Работы и услуги.

По этой статье в СПК «Октябрь» отражают затраты на работы и услуги вспомогательных производств своей организации, обеспечивающие производственные нужды, и затраты на оплату услуг производственного характера, оказываемых сторонними организациями.

Формирование затрат вспомогательных производств (ремонт основных средств, за доставку семян и удобрений, нефтепродуктов на поля и пр.) осуществляется следующим образом: дебет счета 23 соответствующего субсчета, кредит счетов 02, 10, 60, 69, 70, 76 и т.д. – на сумму затрат вспомогательных производств. Сформированные таким образом на счете 23 затраты вспомогательных производств ежемесячно относят с кредита соответствующего субсчета счета 23 в дебет счетов по учету затрат в установленном порядке: дебет счета 20.1, кредит счета 23.

Затраты на оплату услуг сторонних организаций (за агрохимическое обслуживание – подготовку семян, удобрений и пр.) относят на себестоимость продукции растениеводства следующим образом: дебет счета 20.1 кредит счетов 60, 76 – на стоимость услуг сторонних организаций.

7. Организация производства и управления.

Здесь хозяйство отражает общепроизводственные расходы (затраты по организации производства и управлению в бригаде) и общехозяйственные расходы.

Бригадные расходы в течение года учитывают на счете 25.1 и их формирование в учете отражается проводкой дебет счета 25.1 кредит счетов 02, 10, 69, 70 и т.д. Распределение расходов между объектами учета затрат бухгалтера хозяйства осуществляют пропорционально общей сумме затрат за исключением затрат на семена.

К общехозяйственным расходам относят затраты, связанные с управлением и организацией производства в целом по организации. Эти расходы распределяют между отраслями производства хозяйства: растениеводство, животноводство, промышленное производство и объектами исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) пропорционально общей сумме затрат, за исключением стоимости семян, кормов, материалов промышленного производства. Учет общехозяйственных расходов ведется на счете 26. Расходы, учтенные на счете 26, относят на счет 20.1, т. е. дебетуют счет 20.1 и кредитуют счет 26.

8. Прочие затраты.

По этой статье отражают затраты, непосредственно связанные с производством продукции, не относящиеся ни к одной из указанных выше статей. Прочие затраты прямо относят на соответствующие культуры. При этом дебетуют счет 20.1 и кредитуют счета 60, 68, 76 и др.

В течение года записи на всех счетах, куда относилась продукция, делаются по плановой себестоимости. Только в конце года после калькуляции фактической себестоимости появляются возможность корректировки затрат на всех счетах, куда была отнесена продукция (списание дополнительных затрат при превышении фактической себестоимости над плановой, либо сторнирование затрат методом «красное сторно» при превышении плановой себестоимости над фактической).

Фактическая себестоимость продукции растениеводства рассчитывается лишь в конце года после завершения основных сельскохозяйственных работ, после того, как будут учтены все затраты на производство продукции и ее валовой сбор.

Исчисление себестоимости продукции зерновых культур предшествуют подготовительные работы, назначение которых состоит в определении суммы затрат на производство отдельных видов продукции зерновых культур. Это связано с тем, что в течение года на аналитических счетах по учету затрат на возделывание сельскохозяйственных культур отражается только часть основных затрат. Другая часть издержек производства учитывается обособленно, в качестве самостоятельных объектов. Поэтому, начиная закрытие аналитических счетов по счету 20.1, производят распределение нераспределенных затрат, которые следует включить в себестоимость продукции.

Источниками данных для составления отчетных калькуляции служит показатели аналитического учета к счету 20-1 «Растениеводство».

Произведем калькуляцию себестоимости 1 ц зерна урожая 2007 г. Объектом калькуляции является основная продукция – зерно и зерноотходы. Получено зерна в массе после доработки 57197 ц и 10363 ц зерноотходов. Содержание зерна в отходах установлено по данным лабораторного анализа 35% . Затраты по возделыванию составили 9474 тыс. руб. Количество полноценного зерна – 60824 ц (57197 + 10363 * 35 / 100). Отсюда себестоимость 1ц зерна равна 155,76 руб. (9474 * 1000 / 60824).

На себестоимость зерноотходов приходится – 56,5 тыс. руб. (155,76 * 10363 * 35 / 100). Следовательно себестоимость зерноотходов – 54,5 руб. (56,5 / 10363).

После исчисления фактической себестоимости определяют отклонение от плановой и затем отклонение списывают в дебет соответствующих счетов:

- 43 «Готовая продукция» - по продукции, оставшейся на конец года на складе;

- 10.8 –по семенам, израсходованным на посев озимых;

- 20.2 «Животноводство» – по кормам, израсходованным животным;

- 90 «Продажи» – по продукции, проданной государству, на бартер, выданной в счет оплаты труда, отпущенной в переработку и на общественное питание.

Таким образом, сравнив обороты по дебету и кредиту счетов бухгалтер СПК «Октябрь» определяет производственный результат: экономию или перерасход. Выявив суммы отклонений, распределяет их по видам продукции в соответствии с направлениями их использования. На конец отчетного года на счете 20.1 остается стоимость затрат незавершенного производства, которая включается в себестоимость в будущем году.

Кредитовые обороты по журналу-ордеру № 10-АПК переносят ежемесячно в Главную книгу, которая является источником для составления квартальной и годовой отчетности.

Как указывалось ранее нормирование прямых расходов осуществляется на основе расчетов в Плане производственно-финансовой деятельности предприятия, составляемым главным экономистом, в то время как учет прямых расходов осуществляется бухгалтерской службой.

После окончания отчетного года и формирования конечной себестоимости производится анализ произведенных затрат в разрезе элементов, выявляется их перерасход или экономия по сравнению с планом. На основе этих данных принимаются соответствующие управленческие решения:

- в случае если происходит превышение фактических затрат над плановыми по факторам, не зависящим от хозяйства (цены и пр.), принимается решение о поиске новых поставщиков, покупателей взаимные обязательства с которыми будут наиболее выгодными, а также принимаются меры по снижению дебиторской и кредиторской задолженности по поставкам продукции;

- в случае если происходит превышение фактических затрат над плановыми по факторам, зависящим от хозяйства, то принимается решения о поиске виновных лиц (если таковые имеются), оптимизации прямых расходов ресурсов, производится поиск резервов их снижения;

- в случае если происходит снижение фактических затрат по сравнению с плановыми, то принимается решение о поощрении лиц за экономное расходование ресурсов, благодаря чему у работников появляется стимул к дальнейшем экономному расходованию ресурсов.

Анализ нормирования и учета прямых расходов на производство зерна в СПК «Октябрь» свидетельствует о наличии множества недостатков.

1. Поскольку основным элементом нормативного метода учета затрат является нормирование прямых расходов, то важнейшей составной часть совершенствования нормативного учета затрат в СПК «Октябрь» должна стать организация бюджетирования прямых расходов на производство зерна, как одного из основных видов продукции.

2. Несовершенство регистров аналитического учета прямых затрат (Книги учета затрат по растениеводству), отсутствие возможности для сопоставления нормативного уровня затрат и фактически складывающегося, что снижает аналитичность и информативность учета и не позволяет в достаточной степени планировать и контролировать затраты на производство, а следовательно принимать соответствующие управленческие решения.

3. Направления совершенствования нормирования прямых расходов и нормативного учета затрат
для целей принятия управленческих решений

3.1 Бюджетирование прямых расходов как инструмент принятия управленческих решений

Бюджетирование – это более широкое понятие, чем планирование. Оно является интегрированной системой, обобщающей данные планирования, учета и контроля не только доходов и расходов, но и формирующих их процессов и величин. То есть бюджетирование включает в себя планирование (составление бизнес-плана (производственно-финансового плана) по сегментам организации), учет (фактические данные) и контроль (на основе сопоставления плановых и фактических показателей).

Цель бюджетирования – повысить эффективность деятельности организации путем усилий всех его сегментов /7/.

Разработка, анализ и контроль бюджетов являются важнейшей составной частью системы управленческого учета в организации. В бюджетах находят отражение оперативные планы деятельности, на основе выявления и анализа отклонений от бюджетных показателей определяются проблемные участки работы. С помощью бюджетирования руководство имеет возможность заранее найти оптимальное соотношение в распределении производственных и финансовых ресурсов между отдельными подразделениями, а также видами деятельности /3/.

Бюджет прямых расходов составляется для того, чтобы определить какие прямые расходы будут иметь место и в каком объеме при производстве конкретного вида продукции. Конечным итогом составления бюджета будет нормативная себестоимость в целом. Основная функция составления бюджета - контроль прямых расходов, поскольку без учета и контроля расходов их нормирование не имеет смысла.

Рассмотрим процесс бюджетирования на примере составления бюджета прямых затрат на производство зерна и произведем калькуляцию нормативной себестоимости в СПК «Октябрь» на 2008 г.

Перед составлением бюджетов затрат необходимо составить бюджет производства зерна и побочной продукции на основе улучшенной структуры посевных площадей, достигнутого уровня урожайности и нормативов выхода побочной продукции:

- 10% от валового сбора – зерноотходы;

- 80% от валового сбора – солома (таблица 3.1).

Таблица 3.1 Бюджет производства зерна

Бюджет прямых затрат состоит из трех составных частей: бюджет прямых материальных затрат; бюджет прямых трудовых затрат. Бюджет прямых трудовых затрат рассчитан исходя из затрат труда– 20 чел.-час. на 1 га посева зерновых и размера оплаты труда на 1 чел.-час – 45 руб.

Таблица 3.2 Бюджет прямых трудовых затрат

Бюджет прямых материальных затрат рассчитывается на основе нормативов затрат по тем или иным видам статей расходов (таблица 3.3).

Таблица 3.3 Бюджет прямых материальных затрат

Важной составной частью прямых затрат являются амортизационные отчисления, относимые напрямую на ту или иную культуру (таблица 3.4).

Таблица 3.4 Бюджет потребности в мощностях

Обобщение прямых затрат и дополнение оценочными косвенными затратами даст нам бюджет себестоимости зерна (таблица 3.5).

Таким образом, составление бюджета прямых затрат на производство зерна и калькулирование нормативной себестоимости позволит вести постоянных контроль и анализ затрат.

Однако для полноценной реализации бюджетирования и нормативного метода учета затрат необходима разработка соответствующих регистров учета.

3.2 Совершенствование регистров аналитического учета прямых расходов

Более детальные данные можно получить при улучшении производственной отчетности. В связи с этим предлагаем внедрить новую форму производственной отчетности в растениеводческих бригадах и прочих подразделениях, выступающих в качестве центров ответственности. Форма представлена далее.

Предлагаемая форма должна составляться за месяц в двух экземплярах руководителем подразделения (бригадиром растениеводческой бригады, заведующими фермами и т.д.) и представляться в соответствии со сроками документооборота в бухгалтерию.

Данный отчет состоит из трех разделов.

Таблица 3.5 Бюджет производственной себестоимости зерна, тыс. руб.

Первый раздел предназначен для отражения производственных затрат и других показателей производства. Здесь отражаются нормативные величины, отклонения от них (+,-), фактические величины с начала года и за отчетный период (месяц), а также итоги с начала года по таким показателям, как объем работ (га, условных га, голов, т/км, т, ц и т.д.), виды и статьи затрат по разработанной номенклатуре. Во втором разделе, соответственно, по графам отражается выход продукции с учетом ее качества (или объемы выполненных работ до получения продукции и во вспомогательных производствах). В данном разделе отражается также бригадная (цеховая) себестоимость продукции (работ, услуг).

Третий раздел предназначен для отражения, контроля и анализа результатов производства продукции (работ, услуг): отклонений прямых, переменных, условно-переменных, смешанных и постоянных затрат от их нормативов по культуре, группе культур, виду и группе животных, технологическому процессу, переделу, циклу производства за месяц и с начала года; стоимости полученной продукции или выполненных работ в оценке по внутрихозяйственным трансфертным (расчетным договорным) ценам; маржинального дохода и прибыли центра ответственности для оценки эффективности его деятельности.

После тщательной проверки составителями, бухгалтером второй экземпляр возвращается руководителю подразделения и служит накопительным документом учета затрат, объемов работ, выхода продукции с начала года до следующего отчетного месяца. Другой экземпляр отчета служит в бухгалтерии основанием для сверки данных со Сводным отчетом по центрам ответственности, а также контроля и анализа информации.

В данном отчете нормативные (плановые) показатели требуется проставлять заранее (экономистом), что значительно снижает трудоемкость и затраты времени на заполнение данного отчета. Отклонения ( +, - ) от норматива (плана) по затратам и другим показателям отражают в отчете на основании данных лимитно-заборных карт, накладных, табелей учета рабочего времени, книжек бригадира по учету выполненных работ, учетных листов трактористов-машинистов, учетных листов труда и выполненных работ и других первичных документов.

Это достигается благодаря построенной классификации статей затрат не только по их экономическому содержанию, но и по их отношению к объему производства (на переменные и постоянные), что, безусловно, способствует принятию оперативных управленческих решений по повышению эффективности производства продукции (работ, услуг) по соответствующим местам возникновения затрат и центрам ответственности, т.е. в данном отчете соединяются две функции управления: контроля и учета.

Сводный отчет по центрам ответственности составляется в бухгалтерии хозяйства в конце отчетного периода (месяца, передела, процесса и т.п.) по специализированным подразделениям (бригадам, звеньям, фермам) на основании данных отчетов центров ответственности.

Реализация предложенных направлений совершенствования позволит усилить аналитичность учета прямых затрат, усилить обоснованность прямых расходов и контроль за использование производственных ресурсов.

3.3 Анализ отклонений и принятие решений

Выявление, учет и анализ отклонений составляют сущность нормативного учета. Под отклонениями от норм понимают абсолютные отступления от действующих текущих норм расхода сырья, материалов, полуфабрикатов, заработной платы и др. прямых расходов на изготовление продукции и относительную величину расхождений фактических и сметных затрат накладных расходов.Отклонения бывают: положительными (экономия) и отрицательными (перерасход); учтенными и неучтенными; материальными и стоимостными.Отрицательные отклонения прямых затрат анализируют с позиций соблюдения технологических процессов, стандартов организации и управления производством относительно конкретной продукции.

Положительные отклонения прямых затрат рассматриваются с точки зрения обоснованности норм и нормативов, рассчитанных на единицу продукции. Отклонения по постоянным расходам анализируют по их реагированию на изменение объемов производства и соблюдению гибких смет. На основе сопоставления данных приведенных в выше предлагаемой ведомости производится анализ отклонений, который служит основой для принятия управленческих решений.

Приведем направления анализа отклонений и возможные решения (таблица 3.6).

Таблица 3.6 – Направления анализа отклонений и возможные управленческие решения

Приведем конкретный пример анализа отклонений и принятие решений на основе информации об отклонениях (таблица 3.7).

Таблица 3.7 Пример анализ отклонений

Возможные управленческие решения:

1) проверка правильности исчисления заработной платы, усиление контроля за качественным выполнением работниками выданных заданий;

2) создание собственного семенного фонда, покупка семян до начала сева, поиск постоянных поставщиков;

3) заключение долгосрочных договоров на поставку удобрений, создание резерва;

4) соблюдение технологии производства.

Таким образом, предлагаемая методика позволит принимать обоснованные решения руководством СПК «Октябрь».

Заключение

В этих рыночных условиях хозяйствования важными элементами управления становятся контроль и анализ, обеспечивающие возможность принятия эффективных управленческих решений и их исполнение. Именно нормативный метод учета затрат открывает возможности для реализации этих функций.

Нормативный метод – это метод, в основе которого лежат расчеты на основе нормативов затрат. Применение нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости на предприятии подразумевает соблюдение определенной последовательности бухгалтерских действий: на основе действующих норм и смет расходов составляется предварительная калькуляция по изделиям; в течение определенного периода (месяца) нормативная себестоимость корректируется с учетом изменений; возникшие в течение месяца изменения и отклонения от нормативной себестоимости учитываются отдельно; определяются причины возникших отклонений; на основании фактических расходов определяется фактическая себестоимость продукции.

Анализ нормирования и учета прямых расходов на производства зерна в СПК «Октябрь» свидетельствует о наличии множества недостатков. Основные из них: отсутствие должной системы бюджетирования прямых затрат и несовершенство регистров аналитического учета прямых затрат.

В соответствии с выделенных недостатками в работе определены пути совершенствования нормирования прямых расходов и нормативного метода учета затрат:

1) бюджетирование прямых расходов и расчет нормативной себестоимости, включающее в себя: бюджет производства продукции, бюджет прямых материальных затрат; бюджет прямых трудовых затрат и бюджет производственной себестоимости;

2) внедрение новых форм производственной отчетности в растениеводческих бригадах и прочих подразделениях, выступающих в качестве центров ответственности.

Библиографический список

1. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях, утвержденные приказом Минсельхоза РФ от 06.06.2003 г. № 792. – СПС «Консультант плюс».

2. Аввакумова И. Фактические учетные данные: достоверность и сопоставимость с плановыми показателями // Финансовая газета. – 2007. – №31, 32.

3. Адамов Н.А., Адамова Г.А. Бюджетное планирование в организации // Аудиторские ведомости. – 2008. – № 2.

4. Блаженкова Н.М. Стратегический управленческий учет как информационная подсистема предприятия // Бухгалтерский учет. – 2008. – №12. – С. 72-75.

5. Бороненкова С.А. Управленческий анализ. – М.: Финансы и статистика, 2003. – 384 с.

6. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет. – М.: Омега-Л, 2005. – 576 с.

7. Ветрова Л.Н. Бюджетирование – фундамент стратегии развития организации // Все для бухгалтера. – 2008. – №5. – СПС «Консультант плюс».

8. Врублевский Н.Д. Бухгалтерский управленческий учет. – М.: Бухгалтерский учет, 2005. – 400 с.

9. Каверина О.Д. Управленческий учет: системы, методы, процедуры. – М.: Финансы и статистика, 2004. – 352 с.

10. Карпова Т.П. Основы управленческого учета. – М.: ИНФРА-М, 1997. – 392 с.

11. Кубышкин И. Бюджетирование для нестандартных структур // Консультант. – 2007. – №15. – СПС «Консультант плюс».

12. Медведев М.Ю. Бухгалтерский словарь. – М.: Проспект, 2007. – 488 с.

13. Пизенгольц М.З. Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве Т.2. - М.: Финансы и статистика, 2002. – 400 с.

14. Платонова Н. Формирование себестоимости в системах учета затрат // Финансовая газета. – 2005. – №41, 42. – СПС «Консультант плюс».

15. Сергеев Д.В., Подкопаева С.Д. Прогнозирование себестоимости продукции в управленческом учете // Бухгалтерский учет. – 2008. – №10. – С. 75-79.