История развития и специфика аудита в Испании

Считается, что хозяйственный учет возник примерно 6 тыс. лет назад. Он фиксировал факты хозяйственной жизни, т.е. действия и события, которые влекли или могли повлечь за собой юридические последствия.

Непосредственное регулирование основных положений, связанных с бухгалтерским учетом, началось в Средневековье. Впервые это было сделано в Испании. В этой стране в 1263 г. при царствовании Альфонса Мудрого в Кастилии был издан специальный закон об обязательном ежегодном составлении отчетности управляющими государственными предприятиями. Возникновение двойной бухгалтерии относится к XIII в., но ее первое и наиболее полное описание было дано замечательным итальянским математиком Лукой Пачоли в 1494 г. в работе «Трактат о счетах и записях». Усложнение системы учета требовало специальных знаний для его проверки. Однако проверяющее лицо должно было быть не только хорошо подготовленным в области бухгалтерского учета, но и уважаемым членом общества, потому что именно в этом случае его мнение о том или ином предприятии могло иметь вес. Основными чертами личности аудитора были его безупречная порядочность, честность и независимость, но кроме того, он должен был уметь выслушать всех участников конфликта и, рассмотрев все бухгалтерские документы, высказать свое независимое мнение. Слово «аудит» в разных переводах означает «он слышит» или «слушающий». Это подчеркивает особую доверительность во взаимоотношениях аудитора со своими клиентами, внимательность, доброжелательность, участливость, заинтересованность в делах клиента, обратившегося за услугами к аудитору.

В Испании бухгалтерское регулирование находится в ведении Министерства экономики и финансов – созданного им Института бухгалтеров и аудиторов (ICAC) и ограничивается нормами Торгового кодекса и Закона о деятельности компаний. Бухгалтерское регулирование в Испании развивалось особенно быстро после ее присоединения к Европейскому сообществу в 1986 г. После этого очень многие сферы бухгалтерского дела подверглись значительному реформированию в целях соответствования директивам ЕЭС. До присоединения Испании к Сообществу бухгалтерская теория и практика сильно отличались от систем других государств.

В Испании бухгалтерское регулирование находится в ведении Министерства экономики и финансов. Это министерство создало специальный орган для общей координации выполнения данной задачи – Институт бухгалтеров и аудиторов (ИБиА) (ICAC). ИБиА периодически публикует бюллетень, в котором появляются поправки или добавления к действующему бухгалтерскому регулированию. ИБиА также оказывает поддержку в публикации книг и газет по бухгалтерскому делу.

Деловая активность в стране регулируется нормами Торгового кодекса и законом о деятельности компаний. В 1989 г. эти документы были скорректированы, чтобы соответствовать директивам ЕЭС. В том же году законодательством Испании установлен порядок предоставления бухгалтерских отчетных документов для общественного пользования. Королевский указ 1991 г. ввел в стране положения Директивы ЕЭС № 7 о групповых (консолидированных) бухгалтерских документах. Бухгалтерские принципы, правила составления бухгалтерских отчетов, проведения аудиторских проверок, опубликования бухгалтерской отчетности устанавливаются законодательно и излагаются в «Общем плане бухгалтерского дела» (ОПБД).

Общий план бухгалтерского дела устанавливает бухгалтерские принципы, правила составления бухгалтерской отчетности, проведения аудиторских проверок и опубликования отчетности.

Впервые Испания взяла за образец французский общий план бухгалтерского дела (ОПБД) в 1973 г., однако испанский вариант не был столь обязателен, как в соседней стране. ОПБД 1990 г. в основном базируется на французском плане 1982 г., в котором подробно изложены основы профессиональной деятельности бухгалтера. Он включает:

• обязательные части, касающиеся бухгалтерских принципов, базы для оценок объектов учета и бухгалтерские формы документов;

• дополнительные части, в которых приведены формулировки используемых бухгалтерских терминов и изложены правила ведения бухгалтерской документации.

Принципы учета в Испании соответствуют положениям 4-й Директивы ЕЭС для обеспечения истинного и непредвзятого представления о состоянии компании и, кроме того, включают следующие профессиональные принципы: разумная осторожность, функциональность, документирование, первоначальная стоимость, начисление, сопоставимость, отсутствие взаимопогашения, неизменность методов учета, материальность.

В соответствии с положениями Директивы ЕЭС № 4 основное предназначение ежегодных бухгалтерских отчетных документов – дать «истинное и непредвзятое представление» о состоянии компании. В Испании подошли к переводу этого принципа (появившегося вначале в Великобритании и на английском языке) очень тщательно и изучили самые разные варианты его толкования. Был сделан вывод о том, что он расплывчат, неточен. Более того, испанские теоретики посчитали, что внедрение в целом бухгалтерских принципов должно исходить из практики работы специалистов-практиков, а не из отвлеченных юридических посылок. Возможно, что иная позиция экономистов могла бы привести к конфликту с действующей в стране традицией бухгалтерского дела и противоречию духу римского права.

Общий план бухгалтерского дела (ОПБД) Испании, следуя положениям Директивы ЕЭС № 4, требует: для обеспечения истинного и непредвзятого представления о состоянии компании следует включать в комментарии к отчетным документам все необходимые дополнительные сведения. Предусмотрено также, что в особых случаях бухгалтерские отчетные документы могут отходить от установленных правил их предоставления, но об этом должно быть специальное уведомление в комментарии к бухгалтерским отчетным документам.

Несмотря на неопределенность принципа истинного и непредвзятого представления информации, все-таки специалисты стали считать этот принцип учета более важным, чем действующее раньше предписание о том, что бухгалтерские отчетные документы должны быть ясными и точными.

ОПБД включает девять других профессиональных принципов учета:

1. Разумная осторожность, согласно которой прибыли должны учитываться только после их получения, а убытки могут включаться, если прогнозируется их наступление. Это важный отличительный принцип.

2. Функциональность компании.

3. Учет. Каждая сделка должна быть зарегистрирована в бухгалтерских учетных документах так быстро, как только у компании возникают в результате нее права и обязанности.

4. Первоначальная стоимость должна служить основой для всех оценок до тех пор, пока рыночная стоимость учитываемого средства не снизится.

5. Начисление. Доходы и расходы должны показываться на момент их фактического совершения, а не на момент получения или производства платежа.

6. Сопоставимость. Насколько возможно, все расходы должны соответствовать поступлениям.

7. Отсутствие взаимопогашения активов и пассивов или доходов и расходов.

8. Неизменность методов учета. Выбранные бухгалтерские правила (критерии) не должны изменяться до тех пор, пока не произошло существенного изменения условий, определивших их первоначальный выбор. Если правила (критерии) необходимо изменить, об этом надо сообщить в годовом отчете, указав количественные и качественные последствия от сделанных изменений.

9. Материальность (существенность информации).

Годовая бухгалтерская финансовая отчетность включает в себя: балансовый отчет, отчет о прибылях и убытках, комментарии к ним и отчет руководства компании. Допускаются полный и сокращенный варианты отчетности.

Сокращенный баланс содержит информацию, сгруппированную в два раздела: актив и пассив. Анализируя информацию актива, можно узнать о суммах основного и оборотного капитала; расходах на предварительную оплату, краткосрочных обязательствах и др. Пассив сокращенного баланса показывает сумму собственного капитала, отсроченной прибыли, резерва на непредвиденные ситуации и платежи, сумму долгосрочных обязательств организации.

Нередко компания может оказаться в ситуации, когда нужно подавать и полный балансовый отчет, и комментарии, и сокращенную форму отчета о прибылях и убытках. В таких случаях структура обеих форм одинакова, а разница заключается только в объеме предоставляемых сведений и степени их детализации.

Отчет о прибылях и убытках информирует о прибыли и убытке от основных видов деятельности, обычных финансовых операций, от чрезвычайных операций, а также о результатах после уплаты налогов. Компании, зарегистрированные на фондовой бирже, обязаны составлять каждый квартал сводную бухгалтерскую отчетность. Консолидированная бухгалтерская отчетность обязательна для компаний, показатели которых превышают два из трех установленных условий: общий объем активов, общий объем реализации, количество работников.

Институт бухгалтеров и аудиторов имеет право и несет ответственность за решение вопросов, связанных с их работой; для этого ведется Официальный регистр бухгалтерских работников. Большинство аудиторов являются членами одной из двух профессиональных организаций: «Регистра экономических аудиторов» (РЭУ), «Института присяжных аудиторов» (ИПА).

ИБиА отвечает за контроль над деятельностью бухгалтеров и аудиторов и за решение вопросов, связанных с их работой. Для этого ведется Официальный регистр бухгалтерских работников (ОРБР). После регистрации большинство аудиторов становятся членами одной из двух профессиональных организаций:

1. Регистра экономических аудиторов (РЭУ).

2. Института присяжных аудиторов (ИПА).

Обе эти организации участвуют в подготовке аудиторских стандартов, которые, однако, не являются обязательными для специалистов, пока их официально не одобрит ИБиА.

В Испании неуклонно растет влияние частного сектора, занимающегося аудиторскими услугами, которые предоставляет Ассоциация испанских бухгалтеров и чиновников (АИБиЧ). АИБиЧ – это негосударственная организация, занимающаяся выработкой рекомендаций по вопросам бухгалтерского дела, в которую входят бухгалтеры, аудиторы и ученые. Хотя эта организация не имеет юридической поддержки со стороны властей, она пользуется в стране большим влиянием.

Часто Институт бухгалтеров и аудиторов прибегает к рекомендациям, подготовленным Ассоциацией испанских бухгалтеров и чиновников, для внесения поправок и добавлений в действующие правила бухгалтерской практики. Заметную роль в развитии вопросов бухгалтерии играют научные институты и школы бизнеса.

Аудит обязателен для компаний, показатели финансовой отчетности которых (общий объем активов, общий объем реализации, количество работников) превышают два из трех установленных в Испании условий.

Закон об аудите 1988 г. и выпущенные на его основе инструкции 1990 г. ввели в действие в Испании положения Директивы ЕЭС № 8 и определили, какие компании должны подвергаться аудиторским проверкам, а также сформулировали требования к квалификации аудиторов и уточнили порядок проведения аудиторских проверок.

Основное предназначение аудита – представить заключение специалиста о том, обеспечивает ли предоставляемая бухгалтерская отчетность «истинное и непредвзятое представление» об общем и финансовом состоянии компании и отражает ли она действительное положение с ее прибылью и изменением фондов за отчетный период в соответствии с установленными нормами. Аудитор должен также проверить, что отчет руководителей компании не расходится с данными бухгалтерской отчетности. Кроме того, аудиторский отчет должен отвечать на ряд других вопросов, предусмотренных законодательством.

Требование о проведении аудиторской проверки обязательно для крупных и средних компаний, к которым принадлежат те структуры, показатели которых превышают два из трех установленных условий [13; 110]:

1) общий объем активов – 230 млн песет;

2) общий объем реализации – 480 млн песет;

3) количество работников – 50 человек.

Под эти критерии подпадают около 70 тыс. испанских компаний из миллиона действующих в стране. Аудиторским проверкам подвергаются также банки, финансовые и страховые компании и те структуры, в которых по крайней мере 5 % акционеров требуют проведения подобной проверки[13;111].

Помимо предоставления аудиторских отчетов о ежегодных бухгалтерских документах аудиторы обязаны проводить проверки, а в некоторых других случаях (например, при слиянии или разделении компаний) оценку стоимости акций (если правила, действующие в компании, контролируют порядок перехода акций от одного владельца к другому).

Аудиторы назначаются акционерами на срок от 3 до 9 лет. После окончания общего 9-летнего срока аудиторского обслуживания одной компании специалист должен сделать по меньшей мере трехлетний перерыв в работе с данной компанией. В течение срока обслуживания компании запрещается отзыв аудитора, если только не будут приведены достаточные основания.

Чтобы стать членом Регистра экономических аудиторов, претенденту необходимо:

• иметь высшее образование;

• пройти трехгодичный курс практической подготовки, включая и специально предусмотренные программы;

• сдать выпускной экзамен по профессиональной подготовке, признаваемый государственными контрольными органами.

Аудиторские отчеты хранятся вместе с ежегодными бухгалтерскими отчетными документами.

2. Клиент предъявил претензию по результатам проверки аудиторской фирме. Фирма отклонила претензию, ссылаясь на то, что претензия должна быть направлена эксперту, приглашенному со стороны. Прокомментируйте ситуацию.

Использование работы эксперта при проведении аудита, в том числе ссылка на его работу в аудиторском заключении, не снимает ответственности с аудиторской организации.

3. При проведении аудита были осуществлены следующие процедуры:

-составление аналитического учета по счету «покупка товаров»;

-проверка правильности учета товаров по периодической системе учета;

-проверка закрытия счетов «скидки с покупок» и «возврат товаров».

Требуется:

Определить аудиторские процедуры, для получения более точных данных.

Дополнить список процедур с целью уменьшения аудиторского риска.

- Проверка правильности оформления договоров на приобретение товаров;

- Проверка законности операций связанных с поступлением товаров;

- Проверка правильности оформления учетных документов;

- Встречная сверка учетных документов;

- Проверка полноты оприходования поступивших товаров;

- Проверка наличия и правильность оформления договоров на покупку товаров;

- Проверка законности операций связанных с реализацией товаров;

- Сверка итоговых оборотов и не закрытых дебетовых позиций по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и их итога в ведомости по учету покупок с данными Главной книги;

Список литературы

1. Адамс Р. Основы аудита / под ред. Я.В. Соколова. - М.: ЮНИТИ, 2005.

2. Андреев, В.Д., Кисилевич, Т.И., Атаманюк, И.В. Практикум по аудиту. - М.: Финансы и статистика. - 2006.

3. Аренс А. Аудит пер с англ. М.А. Терехова, ред. Проф. Я.В. Соколов. - М.: Финансы и статистика, 2005.

4. Аудит / Под ред. В.И. Подольского - М.: Издательское объединение "ЮНИТИ". - 2004.

5. Аудит за рубежом. Законодательство. Стандарты. - М.: Инвест Фонд, 2004.

6. Данилевский, Ю.А., Шапигузов, С.М., Ремизов, Н.А., Старовойтова, Е.В. Аудит. - М.; ИД ФБК Пресс. - 2006.

7. Кармайкл Д.Р. Стандарты и нормы аудита. - М.: Аудит,ЮНИТИ, 2005.

8. Кедров В.Е. История бухгалтерского учета. - М, 2004.

9. Крупченко, Е.А. Аудит. - Ростов- на- Дону.: "Феникс". - 2005.

10. Панкова, Н.В. Международные стандарты учета / Н.В. Панкова , ВолГУ; кафедра мировой экономики. - Волгоград: Волгоградское научное издание, 2004.

11. Смекалов П. В., Терехов А.А., Терехов М.А. Теория и практика аудита. - С-Пб.: СПб Госагроуниверситет и АОЗТ "Балтийский аудит", 2005.

12. Соколов Я.В., Скобара В.В., Островская О.Л.: Стандарты и нормы финансового контроля // Экономика и жизнь. - 2005.