Налог на добычу полезных ископаемых

Введение

Платежи за пользование природными ресурсами составляют довольно многочисленную группу налогов, сборов и иных обязательных платежей. Особенности расчета ресурсных платежей связаны, в первую очередь, с содержанием и назначением конкретного вида природных ресурсов, а также с механизмом предоставления их в пользование и составом информационных ресурсов.В настоящее время любое государство обращается не только к фискальным приоритетам в вопросе взимания ресурсных платежей, но и учитывает регулирующую функцию этих платежей. Ведь многие природные ископаемые являются исчерпаемыми и невозобновляемыми. В этих условиях ресурсные платежи должны выполнять роль регулятора рационального использования природных ресурсов, сокращения вредного воздействия на окружающую среду и проведения природоохранных мероприятий.В связи с этим возрастает важность правильного расчета платежей за добычу природными ископаемыми, их уплаты и представления соответствующей отчетности. Лицензирование природопользования предполагает возможность привлечения не только к финансовой, но и к административной ответственности при несоблюдении условий, связанных с платностью природных ресурсов.Налог на добычу полезных ископаемых регулирует правоотношения между государством и организациями и индивидуальными предпринимателями, которым предоставлен в пользование участок недр.Данный налог является центральным элементом новой системы налогообложения природных ресурсов, заменившим взимавшиеся с разработчиков недр платежи на воспроизводство минерально-сырьевой базы и за право пользования недрами, а также акцизы на нефть и газ.Налог на добычу полезных ископаемых - это один из наиболее важных платежей, уплачиваемых недр пользователем в бюджет Российской Федерации. Порядок расчета горной ренты, величина ее изъятия государством влияет как на экономику отдельных предприятий недр пользователей, так и на всю экономику России в целом.Тема данной работы является актуальной, так как, действительно, очень важно взимать налог на полезные ископаемые для экономики государства.Целью данной работы является рассмотрение специфики и изучение механизма взимания налога на добычу полезных ископаемых и путей его совершенствования.Для этого были поставлены следующие задачи:изучить теоретические аспекты налогообложения недропользования;проанализировать динамику налоговых поступлений от недропользования в федеральный бюджет России;Объектом исследования в данной работе является механизм сбора налога на добычу полезных ископаемых в России и пути его совершенствования.Предметом выступают теория и методология налогообложения добычи полезных ископаемых, включая углеводородное сырье и твердые полезные ископаемые, подходы к распределению налоговой нагрузки между экономическими агентами, тенденции развития системы налогообложения добычи различных видов минерального сырья1. Налоговая база, период, ставкаНа основании п. 1 и 4 ст. 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно, отдельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого). Такой порядок применяется вне зависимости от наличия или отсутствия в выданной налогоплательщику лицензии попутных компонентов.В отношении добытых полезных ископаемых, для которых установлены различные налоговые ставки либо налоговая ставка рассчитывается с учетом коэффициента, налоговая база, на основании п. 5 ст. 338 НК РФ определяется применительно к каждой налоговой ставке. Соответственно, возникает необходимость организации ведения раздельного учета этих полезных ископаемых.Согласно требованию п. 2 ст. 338 НК РФ налоговая база НДПИ, может определяться по: стоимости добытых полезных ископаемых (общее правило); количеству добытых полезных ископаемых в натуральном выражении.Указанные нормы являются основой механизма оценки стоимости различных видов добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы налога на добычу полезных ископаемых и позволяют налогоплательщикам самостоятельно выбирать условия и варианты осуществления данного вида предпринимательской деятельности, а также способы реализации добытого полезного ископаемого.Налоговым периодом по НДПИ, согласно ст. 341 НК РФ, признается календарный месяц.Согласно п. 5 ст. 6.1 срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. Если окончание срока приходится на месяц, в котором нет соответствующего числа, то срок истекает в последний день этого месяца.В соответствии с п. 7 ст. 6.1 НК РФ в случаях, когда последний день срока приходится на день, признаваемый выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.Действие, для совершения которого установлен срок, в соответствии с п. 8 ст. 6.1 НК РФ, может быть выполнено до 24 часов последнего дня срока. Если документы либо денежные средства были сданы в организацию связи до 24 часов последнего дня срока, то срок не считается пропущенным.По итогам каждого налогового периода плательщик налога на добычу полезных ископаемых определяет налоговую базу, количество добытого полезного ископаемого (с учетом фактических потерь), в отношении которого в этом периоде завершен технологический цикл по его добыче, исчисляет сумму налога.Перечень налоговых ставок по НДПИ установлен в ст. 342 НК РФ. В ней предусмотрено три типа налоговых ставок: ставка 0% (0 руб.); адвалорные (пропорциональные) ставки; специфические ставки.В основном применяется плоская шкала налоговых ставок. Первая попытка их дифференциации была осуществлена с 1 января 2007 года, но, по сути, был введен только один критерий дифференциации - это показатель степени выработанности месторождений на каждом конкретном участке недр.Следует учесть, что для полезных ископаемых, по которым налоговая база определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении (ст. 338 и 339 НК РФ) при наличии оснований для применения пониженной налоговой ставки в размере 0%, она признается равной 0 руб.Применение налогоплательщиком нулевых ставок не свидетельствует об отсутствии у него обязанности по расчету налоговой базы.Установленная налоговая ставка в размере 0% не является налоговой льготой. Льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере (п. 1 ст. 56 НК РФ). Налоговая ставка НДПИ в размере 0% при добыче полезных ископаемых установлена для всех плательщиков налога и не является налоговой льготой. В связи с этим обязанность по представлению доказательств, подтверждающих факт неправильного исчисления налогоплательщиком налога, связанного с неправомерным применением данной ставки, лежит на налоговом органе в силу п. 6 ст. 108 НК РФ, п. 11 ст. 65, п. 5 ст. 200 АПК РФ.Существующее у некоторых представителей налоговой администрации мнение, что лицензия на право пользования недрами является необходимым и достаточным документом для установления ставки по налогу на добычу полезных ископаемых с учетом типа месторождения, находящегося на участке недр, предоставленном в пользование, является неправомерным. Указание в лицензионных соглашениях об условиях недропользования ставок налогообложения по НДПИ не может являться основаниями для применения названных ставок в целях налогообложения, поскольку установление названного элемента налогообложения является исключительной прерогативой законодательства о налогах и сборах.При определении ставки НДПИ необходимо принимать во внимание целый комплекс предусмотренных Налоговым кодексом факторов, о которых более подробно будет рассказано далее.Попутно отметим, что, по мнению некоторых судебных инстанций*(148), содержание статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации не дает оснований для вывода о ее неясности и для сомнений. Соответственно, нет и оснований для требований о толковании ее положений в пользу налогоплательщика на основании п. 7 ст. 3 НК РФ.2. Налог на добычу полезных ископаемых: анализ арбитражной практикиВ связи с многочисленными судебными разбирательствами ВАС РФ принял несколько постановлений с целью разрешения спорных ситуаций, возникающих при применении законодательства по налогу на добычу полезных ископаемых (НДПИ).Наибольшее количество споров возникает у добывающих компаний по следующему вопросу: в какой момент определять объект налогообложения - после операций по переработке (обогащению) по цене реализации конечного продукта [подпункты 1, 2 п. 1 ст. 340 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ)] или по завершении непосредственного извлечения из недр исходя из затрат на добычу (подпункт 3 п. 1 ст. 340 НК РФ)?В зависимости от выбранного подхода сумма НДПИ может существенно различаться.Причина споров - неоднозначная трактовка терминологии и пробелы в налоговом законодательстве. Так, в главе 26 НК РФ:не разъяснено, какие операции следует относить к добыче полезного ископаемого;не содержится точного определения полезного ископаемого;не раскрыты такие понятия, как "товарная руда" и "полезный компонент многокомпонентной комплексной руды";однозначно не установлено, следует ли использовать данные технического проекта при определении полезного ископаемого.Вследствие противоречивой арбитражной практики Пленум ВАС РФ принял постановление от 18.12.2007 № 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости" (далее - постановление Пленума ВАС РФ), на которое арбитражные суды должны ориентироваться при вынесении решений.Рассмотрим затронутые Пленумом ВАС РФ проблемы и судебные решения, принятые впоследствии.В постановлении Пленума ВАС РФ предпринята попытка разъяснить, что следует признавать объектом налогообложения (полезным ископаемым). По мнению судей, полезным ископаемым не может считаться продукция, в отношении которой были произведены операции, не связанные с добычей полезного ископаемого. В постановлении Пленума ВАС РФ приведены примеры таких операций - очистка от примесей, измельчение и насыщение, однако не дана ссылка на документ, который мог бы служить основанием для определения операций по добыче5. Поэтому остается неясным, что следует включать в этап по первичной обработке (добыче) полезного ископаемого.Так, отнесение очистки от примесей к операциям по переработке не бесспорно. Во-первых, первичная обработка (добыча) часто сводится именно к очистке от примесей, например при добыче газа и песка. Во-вторых, полезное ископаемое добывается из минерального сырья, хотя это возможно только при проведении операций по очистке. В итоге возникает противоречие с НК РФ при определении объекта налогообложения в отношении добытой нефти (в абзаце втором подпункта 3 п. 2 ст. 337 НК РФ предполагается ее очистка) и драгоценных металлов (подпункт 13 п. 2 а. 337 НК РФ предполагает обогащение руд, что включает также их очистку).Также вызывает вопросы аргументация судей для случая налогообложения добычи многокомпонентной руды: подпункт 5 п. 2 ст. 337 НК РФ предусматривает, что полезным ископаемым в отдельных случаях могут быть полезные компоненты - продукты обогащения многокомпонентной комплексной руды (концентраты). Однако в постановлении Президиума ВАС РФ от 22.01.2008 № 4822/07 судьи, основываясь на разъяснениях Пленума ВАС РФ, установили, что полезным ископаемым следует признать многокомпонентную руду. К аналогичным выводам пришли также судьи федеральных арбитражных судов, например в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 26.06.2008 № Ф04-3930/ 2008 (7353-АОЗ-31).Тем не менее постановление Пленума ВАС РФ позволило разрешить спор о том, как следует облагать НДПИ твердые полезные ископаемые считать полезным ископаемым руду или концентрат). Поскольку концентрат получается при очистке от примесей и измельчении товарной руды, он не может быть признан полезным ископаемым.В более поздних решениях - в постановлении Президиума ВАС РФ от 25.03.2008 № 13070/07 и определении ВАС РФ от 16.07.2008 № 8811/08 - судьи ВАС РФ повторили позицию Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации, признав полезным ископаемым необогащенную руду. Судьи федеральных арбитражных судов также солидарны с Пленумом ВАС РФ.Таким образом, если следовать разъяснениям Высшего арбитражного суда Российской Федерации, можно сделать вывод, что судьи ВАС РФ не поддерживают позицию, согласно которой НДПИ нужно рассчитывать с концентратов металлов. Для определения операций по добыче полезного ископаемого необходимо обращаться к стандартам качества (в том числе собственным стандартам, разработанным при отсутствии государственных стандартов).В соответствии с п. 7 ст. 339 НК РФ добытым полезным ископаемым признается продукция в отношении которой завершен комплекс технологических операций, предусмотренных соответствующим техническим проектом. Во многих спорных ситуациях судьи признавали полезным ископаемым именно конечный продукт указанный в техническом проекте (например в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.02.2007 по делу № А74-3667/05-Ф02-274/07-С1).Судьи ВАС РФ указали на то, что технический проект может включать также процедуры по переработке, в связи с чем он не может служить основанием для определения операций по добыче.Судьи Высшего арбитражного суда Российской Федерации пояснили, что если стандарты предусматривают наличие тары (упаковки, маркировки) при реализации полезного ископаемого, то ее следует признавать объектами, производимыми вне стадий добычи полезного ископаемого. В данном случае налоговая база должна определяться расчетным способом как при отсутствии реализации полезного ископаемого.Разъяснение судей ВАС РФ имеет первостепенное значение для производителей минеральной воды. Ранее предприятия были вынуждены определять налоговую базу по НДПИ исходя из цены реализации минеральной воды, включая стоимость тары, следуя постановлению Президиума ВАС РФ от 15.03.2005 № 12742/04.Теперь производители смогут сэкономить на НДПИ, определяя этот налог по затратам на добычу. Судьи ФАС Центрального округа в постановлении от 20.03.2008 по делу № А68-АП-18/14-05 поддержали позицию Пленума ВАС РФ.3. Особенности налогового учетаНК РФ обязывает плательщика НДПИ производить оценку и рассчитывать расходы на добычу отдельно по каждому виду добытых полезных ископаемых. Поэтому налогоплательщик должен вести налоговый учет отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого.Согласно требованиям методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, учет добычи и потерь нефти и газа ведется по данным учета на скважинах и на пунктах первичной обработки (подготовки) углеводородов на основании согласованных с органами Госгортехнадзора России методик.Массой нетто на основании абз. 3 п. 1 ст. 339 НК РФ, признается количество нефти за вычетом: отделенной воды; попутного нефтяного газа и примесей; содержащихся в нефти во взвешенном состоянии воды, хлористых солей и механических примесей, определенных лабораторными анализами.Такой порядок по своей сути идентичен предусмотренным ГОСТ Р 8.595-2004 правилам определения массы нетто товарной нефти. Согласно п. 3.15 и 4.7 указанного ГОСТ Р массу нетто товарной нефти определяют как разность массы брутто товарной нефти и массы балласта. Массу балласта в свою очередь определяют как общую массу воды, солей и механических примесей в товарной нефти. Для этого определяют массовые доли воды, механических примесей и хлористых солей в товарной нефти и рассчитывают их массу.При этом на основании п. 5.1.2. ГОСТ Р 8.595-2004 пределы допускаемой относительной погрешности измерений массы нетто товарной нефти не должны превышать: 0,50% - при прямом методе статических измерений взвешиванием на весах расцепленных цистерн; 0,60% - при прямом методе статических измерений взвешиванием на весах движущихся нерасцепленных цистерн и составов из них; 0,35% - при прямом и косвенном методах динамических измерений; 0,60% - при косвенном методе статических измерений и косвенном методе измерений, основанном на гидростатическомпринципе, от 120 т и более; 0,75% - при косвенном методе статических измерений и косвенном методе измерений, основанном на гидростатическом принципе, до 120 т.Установленный порядок определения массы нетто применяется при расчете налоговой базы НДПИ по добытой нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной.Вместе с тем при разрешении налогового спора целесообразно апеллировать именно к абз. 3 п. 1 ст. 339 НК РФ. В споре по НДПИ правоотношения регулируются нормами налогового законодательства, поэтому ссылка на ГОСТ в данной ситуации может быть признана несостоятельной.Фактическими потерями полезного ископаемого на основании абз. 2 п. 3 ст. 339 НК РФ признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.Фактические потери полезных ископаемых учитываются в целях налогообложения в том налоговом периоде, в котором проводилось измерение этих потерь.Поскольку каждое месторождение имеет особенности в схеме и технологии разработки и нормативы потерь утверждаются по лицензионному участку (месторождению), фактические потери полезных ископаемых в целях исчисления НДПИ учитываются в разрезе месторождения.Нормативными потерями полезных ископаемых, согласно пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ, признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.С 1 января 2002 г. этот порядок утвержден Постановлением Правительства РФ № 921 от 29.12.2001 г. В отношении нормативных потерь полезных ископаемых применяется иная, пониженная ставка НДПИ.Нормативы технологических потерь полезных ископаемых устанавливаются для конкретного месторождения с учетом принятой схемы и технологии разработки месторождения и не зависят от того, каким недр пользователем осуществляется добыча полезного ископаемого.Утверждение нормативов потерь производится непосредственно министерством на основании информации, представляемой из соответствующих территориальных органов. Существующий порядок утверждения нормативов потерь предполагает обобщение информации из различных территориальных управлений министерства, а затем принятие единого актаДля месторождений, которые содержат несколько видов полезных ископаемых, нормативы потерь утверждаются по каждому виду полезных ископаемых, имеющему промышленное значение и числящемуся на государственном балансе запасов полезных ископаемых.В текст пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ были внесены уточнения, согласно которому с 1 января 2007 г. в случае, если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются: нормативы потерь, утвержденные ранее; по вновь разрабатываемым месторождениям - нормативы потерь, установленные техническим проектом.Для данного изменения законодатель прямо предусмотрел обратную силу его действия. Предусмотренный порядок на основании п. 2 ст. 3 Федерального закона от 27.07.2006 г. N 151-ФЗ может применяться для правоотношений, возникших с 1 января 2006 г.Отметим, что, несмотря на отсутствие в тексте НК РФ разъяснений по данному поводу представляется возможным предположить, что, как и до внесения поправки, предусмотренный режим налогообложения не может применяться в случае, если предусмотренные нормативы не могли быть утверждены по вине самого налогоплательщика.Степень выработанности запасов (Св) конкретного участка недр рассчитывается налогоплательщиком самостоятельно на основании данных утвержденного государственного баланса запасов полезных ископаемых по правилам, установленным в п. 4 ст. 342 НК РФ.

Заключение

Россия - одна из самых богатых стран мира по запасам полезных ископаемых и наличию других природных ресурсов. Эффективное использование природно-ресурсного потенциала дает реальную возможность преодолеть затянувшуюся стагфляцию в экономике, достигнуть высоких темпов роста ВВП и восстановить необходимый для развития страны индустриальный и технологический уровень. Важнейшим фактором экономического роста может стать использование благоприятной конъюнктуры мирового рынка природного сырья, реализация на практике эффективных финансовых механизмов изъятия в бюджетную систему рентных доходов и их использования для ускоренного развития перерабатывающих отраслей экономики и социальной сферы.Система налогообложения природно-сырьевого сектора, сформировавшаяся в России в начале 90-х гг. ХХ в., не стала достаточно эффективной с точки зрения достижения указанной цели. Это было связано с отсутствием четко выработанного налогово-терминологического инструментария и единого подхода к определению сущности и роли ресурсных платежей, определенной расстановкой политических сил, отсутствием опыта правового регулирования реальных налоговых отношений, коротким сроком, отпущенным на разработку законодательства, а также кризисной ситуацией в стране. В результате остро встала проблема реформирования данной системы в начале ХХI в. с целью повышения ее эффективности и приведения в соответствие с мировой практикой.

Список литературы
Архипова, Юлия Вертикальная интеграция в горно-металлургической промышленности / Юлия Архипова. - М.: LAP Lambert Academic Publishing, 2020. - 120 c.Берновский, Ю.Н. Классификация и кодирование промышленной и сельскохозяйственной продукции / Ю.Н. Берновский, В.А. Захаров, Р.А. Сергиевский, и др.. - М.: Стандартов, 2020. - 183 c.Горный журнал или собрание сведений о горном и соляном деле. - М.: [не указано], 2018. - 607 c.Дашко, Р.Э. Механика горных пород / Р.Э. Дашко. - М.: Недра, 2019. - 264 c.Емуранов, Г.В. Комплексная автоматизация бухгалтерского учета в промышленности / Г.В. Емуранов. - М.: Финансы и статистика, 2018. - 143 c.Жуковский Значение торгового договора с Германией для русской горной промышленности / Жуковский. - М.: Книга по Требованию, 2018. - 965 c.Инструкция по безопасной эксплуатации электроустановок в горно-рудной промышленности. РД 06-572-03. - М.: ДЕАН, 2020. - 144 c.Кутузов, Б. Н. Методы ведения взрывных работ. Часть 2. Взрывные работы в горном деле и промышленности / Б.Н. Кутузов. - М.: Горная книга, 2018. - 787 c.Моисеев, В.А. Композит-каталог. Оборудование, материалы и услуги для нефтегазовой промышленности / ред. О.М. Дукарский, В.А. Моисеев, Л.К. Сафронов. - М.: Компомаш-ТЭК, 2018. - 446 c.Отсутствует Общий обзор главных отраслей горной и горнозаводской промышленности. / Отсутствует. - Москва: Гостехиздат, 2018. - 236 c.