Оценка запасов в соответствии с МСФО

Аннотация: в настоящее время в России активно идет процесс, направленный на реформирование системы бухгалтерского учета и отчетности с целью их максимального сближения с международными стандартами финансовой отчетности. Деятельность любого предприятия не представляется возможной в отсутствие материально-производственных запасов (будь то сырье, материалы, запасные части, хозяйственные принадлежности или товары, готовая продукция). В статье анализируются текущие проблемы оценки и учета материально-производственных запасов по российским и международным стандартам, проведён сравнительный анализ оценки запасов по РСБУ и МСФО.
Ключевые слова: материально-производственные запасы, анализ, учет, Положение по бухгалтерскому учету, Международная финансовая отчетность, финансовая отчетность, сравнение
Abstract: currently, Russia is actively pursuing a process aimed at reforming the accounting and reporting system in order to bring them closer to international financial reporting standards. The activity of any enterprise is not possible in the absence of inventories (whether raw materials, materials, spare parts, household supplies or goods, finished products). The article analyzes the current problems of assessment and accounting of inventories according to Russian and international standards, a comparative analysis of reserves assessment under RAS and IFRS.
Keywords: inventories, analysis, accounting, accounting Position, international financial reporting, financial reporting, comparison
1. Нормативное регулирование МСФО
В современных условиях в агропромышленном комплексе сформировались принципиально новые условия хозяйствования. Длительный кризис, который переживает аграрный сектор экономики в современных условиях, диктует необходимость исследования целого ряда проблем, связанных с повышением эффективности воспроизводственного процесса в сельском хозяйстве с учетом изменения внешних и внутренних условий хозяйствования.
Спад сельскохозяйственного производства, вызванный в первую очередь перестройкой его структуры и нарушением пропорций развития отрасли, сопровождается ухудшением состояния материальной базы села. В настоящее время доходы значительного числа сельскохозяйственных организаций не позволяют им вести производство на расширенной основе, поддерживать и обновлять материальную базу.
Большинство хозяйств резко утратило свои собственные оборотные средства; резко сужены резервы самообеспечения производственными запасами; ограничены возможности приобретения в необходимом объёме и ассортименте материальных ресурсов, хронический недостаток которых явился одной из основных причин снижения уровня интенсификации сельскохозяйственного производства. Значительные резервы устойчивого развития и доходности сельскохозяйственного производства заложены в эффективном использовании материально- производственных запасов.
Поэтому сельскохозяйственные организации заинтересованы в рациональной организации материально- производственных запасов – организации их движения с минимально возможной суммой для получения наибольшего экономического эффекта
Общемировые проблемы глобализации, постоянное развитие бизнеса – все это влияет на переход российских предприятий с национальных принципов учета на международные стандарты финансовой отчетности (МСФО).
Одной из ключевых проблем учета материально-производственных ценностей заключается в том, чтобы стандартизировать бухгалтерский учет и соответствовать нормам международных стандартов финансовой отчетности [5].
МСФО строятся на ряде принципов универсального характера в отличии от российских, в основе которые лежат жестко прописанные правила. В основе МСФО лежат следующие принципы: принцип допущения о непрерывности; принцип начисления.
Принцип допущения о непрерывности – принцип, в основе которого лежит предположение, что деятельность организации осуществляется непрерывным методом и найдет свое продолжение в скором будущем, без намерения о прекращении своего существования. Если у организации все же есть такие намерения, то необходимо их отразить в отчетности.
Принцип начисления – принцип, согласно которому все произошедшие события и обстоятельства, повлиявшие на размеры экономических ресурсов предприятия, должны отражаться в отчетности, и на данную необходимо не влияет их форма: денежные выплаты это или наоборот денежные поступления.
Рассмотрим характеристики, которые содержать в себе МСФО:
Уместный характер – это способность информации оказывать влияние на решения, в основе которых она лежит.
Существенность – это свойство информации по влиянию на решения, которые принимаются на основании данной информации.
Правдивый характер информации – это предоставление полной, непредвзятой информации с отсутствием ошибок в ней.
Для того, чтобы информация обладала полезными свойствами, необходимо совмещение таких принципов как уместный и правдивый ее характер.
Рассмотрим, каким характером должна обладать информация, чтобы способствовать повышению полезности информации: своевременная – информация в отчетности должна носить своевременный характер для пользователей, который принимают решение на ее основе; понятная – чем более систематизированной является информация, тем легче составлять классификацию статей, а, следовательно, сделать ее понятной для пользователей; сопоставимая – возможность сравнения финансовой информации нескольких компаний или сравнения финансовой информации одного предприятия за несколько периодов; проверяемая – возможность точно определить, что финансовая информация носит правдивый характер о всех хозяйственных операциях.
Рассмотрим преимущества использования МСФО российскими предприятиями.
Содержание против формы.
Одно из главных преимуществ, оно же и отличие, МСФО надо РСБУ состоит в том, что согласно международным стандартам содержание операции является преимуществом над ее формой, в российском же учете все наоборот. На практике это означает, что для отражения по РСБУ в учетных книгах конкретной операции бухгалтеру необходимо удостовериться в наличии всех требуемых законодательством критериев, то есть форм, для данного факта хозяйственной деятельности. Если у бухгалтера не будет на руках, скажем, оригинала документов, то проводка, проведенная в системе, окажется нарушений правил ведения учета и отчетности будет искажать итоговые финансовые цифры. А МСФО предписывает учитывать в системе операции, основываясь на их содержание. В нашем примере, по международным стандартам бухгалтер обязан отразить факт деятельности, если у него нет оригинала документа, но есть обоснование, уверенность и другие неоспоримые источники информации о том, что это конкретное действие должно быть отражено в данном отчетном периоде.
Обратим внимание, что он должен отразить эту операцию не стандартной бухгалтерской проводкой, а так называемым «начислением», которое обязательно будет отсторнировано в следующем периоде, как напоминание о проверке достоверности проводки в прошлом периоде.
Дополнительные инвестиции
Привлечение новых инвесторов – главное преимущество МСФО – отчетности. Являясь открытой и публичной информацией, у потенциальных инвесторов складывается положительное отношение и доверие к финансовым показателям действующего хозяйствующего объекта. С консолидированной отчетностью российские предприятия участвуют на международных рынках, и возрастает вероятность привлечения иностранных инвестиций в национальную экономику и интеграции российских компаний на мировом экономическом рынке.
Преимущество МСФО лежит в классификации пользователей отчетности. РСБУ отчетность готовится, главным образом для проверяющих органов, для начисления налогов, если у предприятия образовывается прибыль в ходе хозяйственной деятельности. МСФО отчетность составляется для владельцев бизнеса, действующих – владельцев акций, акционеров, или бедующих – потенциальных инвесторов.
Управление бизнесом
Более высокое качество отчетности, не только бухгалтерской (финансовой), но и управленческой. Из нынешней существующей обязательной бухгалтерской отчетности, составляемой по национальным стандартам, руководители бизнеса не видят реальной картины результатов по деятельности предприятий. Отчетность же, составленная по МСФО раскрывает более полную картину о текущем положении дел в организации. Кроме того, нынешние руководители понимают, что можно использовать принципы МСФО и для управленческой отчетности. Ведь в данном случае не придется снова описывать и оформлять принципы и правила учета под многие хозяйственные операции.
Еще одно преимущество от использования МСФО - больше возможностей получить займ. Сегодня уже не редкость, что кредитные учреждения, банки, требуют предоставления консолидированной отчетности для вынесения положительных решений по предоставлению кредитов.
Закрытие периодов
В МСФО сроки закрытия периодов гораздо короче, чем в РСБУ. Российские иностранные дочки западных компаний обязаны отчитываться материнским компаниям раньше, чем закрываются российские книги. С одной стороны это извечная проблема и трудности работников финансовых департаментов, ведь они берут за основу данные из Российского учета. Но в такие периоды, как закрытие квартала или года, иностранные руководители не будут ждать месяц или три, как предполагается российским законодательством, для получения и анализа результатов деятельности российских подразделений.
Мы охарактеризовали лишь некоторые положительные аспекты использования МСФО, их гораздо больше, если рассматривать сравнения в учете по всем разделам бухгалтерского учета.
2. Оценка запасов
Все особенности учета запасов каждая сельскохозяйственная организация должна отразить в своей учетной политике. Если организация составляет отчетность по РСБУ и МСФО, то при этом необходимо использовать Стандарт международной финансовой отчетности (IAS) 2, Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов и Методические рекомендации по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях.
Правила отражения материальных запасов согласно международным стандартам определяется в МСФО 2 «Запасы».
Согласно МСФО, к материальным запасам, относятся активы в виде сырья и прочих материалов предназначенные для использования в производственном процессе или для продажи. Оборотные запасы представляют собой товары, которые приобретены и хранятся для перепродажи. Если земля, недвижимость, оборудование приобретено с целью дальнейшей перепродажи, то они также являются оборотными запасами и учитываются в качестве товара. К запасам относятся сырье, материалы, незавершенное производство, готовая продукция.
В российском бухгалтерском учете в расчет полной себестоимости включаются все затраты: производственные и общехозяйственные.
В МСФО в себестоимость проданной продукции включаются только прямые и косвенные производственные расходы (Рис. 1). Их размер показывает, во что организации обходится именно производство продукции. Расходы, связанные с управлением предприятием, амортизация непроизводственных зданий, расходы на содержание управленческого аппарата и вспомогательных служб, согласно МСФО недопустимо смешивать с производственными затратами.
Рисунок 1 - Понятие и оценка материальных запасов по международным учетным стандартам[1]
Сравнительная характеристика РСБУ и МСФО в сфере учета запасов сельскохозяйственных организаций отражена на рисунке 2.
Рисунок 2 - Сравнительная характеристика РСБУ и МСФО в сфере учета запасов сельскохозяйственных организаций
 Различные подходы к оценке запасов по российским и международным стандартам, естественно, будут давать разную себестоимость производимой продукции из данных запасов. Но, поставив запасы на учет, их нужно еще списать на затраты производства.
Методики списания запасов на затраты производства по ПБУ 5/01 и по МСФО (IAS) 2 аналогичны. Для оценки товарно-материальных ценностей при их движении используют следующие методы оценки, рис. 3.
Рисунок 3 – Методы оценки запасов
Рассмотрим пример расхода силоса для промышленного стада по методу средней себестоимости и методу ФИФО.
Таблица 2 - Оценка списания силоса по методам средней себестоимости и ФИФО
 Показатель Количество, ц Цена за 1 ц, руб. Сумма, руб.
1. Остаток на начало месяца 250 1480 370 000
2. Приход      
- первая партия 2755 1490 4 104 950
- вторая партия 3426 1550 5 310 300
- третья партия 3567 1560 5 564 520
- четвертая партия 3302 1590 5 250 180
Итого приход за месяц 13 050 х 20 229 950
3. Всего приход с остатком на начало месяца 13 300 1548,87 20 599 950
4. Расход      
- по средней себестоимости 12 925 1548,87 20 019 145
- по методу ФИФО 250 1480 370 000
2755 1490 4 104 950
3426 1550 5 310 300
3567 1560 5 564 520
2927 1590 4 653 930
Итого за месяц по методу ФИФО 12 925 х 20 003 700
5. Остаток на конец месяца      
- по средней себестоимости 375 1548,81 580 805
- по методу ФИФО 375 1590 596 250
На наш взгляд, на современном этапе, следует более четко определить порядок учета объектов налогообложения и налоговой базы, и, используя налоги, как встроенный финансовый инструмент, стимулировать отрасль к развитию, не сокращая контроля за налогоплательщиками отрасли. В данном случае мы опираемся на опыт некоторых европейских и азиатских стран, продукты питания произведенные которыми доминируют на столах россиян, и в которых объектом налогообложения для сельхозтоваропроизводителей являются активы (основные средства, земля), а не финансовые результаты, что позволяет минимизировать издержки на ведение бухгалтерского и налогового учета малых и средних сельхозтоваропроизводителей, составляющих основу отрасли. Однако, сближение систем учета не сможет решить проблему развития отрасли до тех пор, пока государство не будет компенсировать индивидуальные издержки, которые оно не позволяет возместить сельхозтоваропроизводителями через сдерживание цен на сельскохозяйственную продукцию через рыночный механизм отношений.
Сравнение российского и международного подходов к оценке запасов сельскохозяйственных организаций позволило сделать следующие выводы: в МСФО и РСБУ запасы классифицируются как активы [5]. Согласно МСФО IAS 2 можно включать в статью запасов и незавершенное производство, хотя по РСБУ это исключено. В стандартных даны различные определения категории «земля». В МСФО эта категории принадлежит запасам, а в РСБУ к основным средствам.
Согласно IAS 2 из состава запасов сельскохозяйственного предприятия исключаются биологические активы, например животные.
В отличие от требований МСФО, РСБУ не имеет исключений при оценке запасов, которые относятся к сфере действия данной организации.
И международные стандарты учета, и российские ПБУ в части учета запасов сельскохозяйственной организации начинают применяться к сельскохозяйственной продукции с момента сбора урожая [6].
Следовательно, своевременная и достаточная обеспеченность предприятия запасами ведет к снижению затрат, повышению прибыли, к ритмичной и эффективной работе предприятия. В связи с этим, бухгалтерский и налоговый учет производственных запасов должен быть направлен на решение проблем бизнеса и способствовать обеспечению контроля за своевременностью снабжения, выявлением излишков и недостач, рациональным использованием ресурсов в целом путем своевременного и полного предоставления необходимой информации для эффективного управления запасами.
Литература:
1. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.
2. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденный приказом Минфина России от 09 июня 2001 г. № 44н, в редакции от 01.02.2019.
3. Абуева Д. А. «Теоретические основы бухгалтерского учета материально-производственных запасов»/ Экономические науки. № 7, 2018.
4. Шебанова О. Е. «Основные проблемы анализа и учета материально-производственных запасов»/ Инновационные технологии в подготовке бухгалтерских кадров. № 4 (10), 2019.
5. Никонова А. Е. Материальные запасы в российском учете и МСФО. Наглядные сравнения. [Электронный ресурс]. Режим доступа: http://www.glavbukh.ru/art/13211/ (дата обращения: 10.07.2019).