Правовой порядок проведения налоговых проверок в Российской Федерации

Аннотация. В статье рассматривается такой способ налогового контроля как налоговая проверка. Проведен анализ действующего законодательства на предмет выявления пробелов, который выявил ряд проблем правового регулирования. Кроме того, оценена результативность проведения налоговых проверок для Нижегородской области на основании статистических данных.
Ключевые слова: налоговая проверка, налоговый контроль, налоговое законодательство, камеральная проверка, выездная проверка.
Налоговый контроль представляет собой одну из важнейших функций налоговых органов, в связи с чем его исследование представляет собой особый интерес. Именно потому тема исследования налоговых проверок как способа осуществления налогового контроля не перестает быть актуальной на данный момент. Следует отметить, что налоговая проверка занимает особое место в системе налогового контроля, включающей в себя помимо налоговой проверки так же производство учета физических и юридических лиц, передачу сведений налоговым органам относительно полученных в результате учета данных [8, c. 209].
В соответствии со ст. 57 Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы [4]. Данное положение является основополагающим в установлении налогового законодательства в целом и особенно относительно закрепления методов налогового контроля, так как косвенно формулирует основную его цель и в частности цель налоговых проверок – осуществление надзора за правильностью начисления и уплаты налогов и сборов.
Ст. 87 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) содержит в себе общие положения, регламентирующие проведение налоговых проверок [6]. Хотя закон и не дает четкого определения налоговой проверки, однако оно вытекает непосредственно из положений названной выше статьи. Таким образом, законодатель под налоговой проверкой понимает камеральные и выездные налоговые проверки, целью которых является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов, плательщиком страховых взносов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.
В свою очередь понятия, предлагаемые в доктрине, отличаются от того, что закреплено в законодательстве. Как считает Кофлер Л.И. и Каширина Ю.П., под налоговой проверкой целесообразно понимать контрольные меры, предпринимаемые налоговым органом, следящим за правильным исчислением, своевременностью и полнотой уплаты (перечисления) налогов и других обязательных платежей в бюджет. При этом такие действия сопровождаются сопоставлением фактических данных, полученных в ходе осуществляемого контроля, с теми данными, что были указаны в налоговых декларациях, представленных в налоговые органы [5, с. 165]. Схожее определение предлагает Баташева Ф.А. Она понимает под налоговой проверкой такие процессуальные действия налоговых органов, которые выражаются в организации контроля за правильностью исчисления, своевременностью и полнотой уплаты налогов и сборов[1]. Нам кажется не совсем правильным такой подход, так как он заметно ограничивает сущность налоговой проверки, потому как главой 14 НК РФ предусмотрен целый комплекс действий, осуществляемых налоговыми органами, который не сводится только сопоставлению данных.
Иной точки зрения придерживается Брызгалин А.В., который сводит понятие налоговой проверки к отождествлению с осмотром и исследованием носителей информации по первичной бухгалтерской и иной документации предприятия на предмет правильного и своевременного исчисления и уплаты им налоговых платежей в бюджет[2]. Данная позиция так же спорна ввиду того, что она сужает комплексность действий, осуществляемых при проведении налоговых проверок.
Нужно заметить, что вышеназванные понятия имеют различия с тем определением, что можно вывести из НК РФ. Вышеназванные определения углублены в рассмотрение налоговой проверки с точки зрения практической, а также конкретно направлены на отражение наиболее часто применяемых приемов в ходе проводимых налоговыми органами проверок.
Отдельные положения по проведению налоговых проверок закрепляются в Письме ФНС России от 25.07.2013 № АС-4-2/136 [7]. Данные рекомендации непосредственно отражают порядок проведения налоговых проверок, отдельно описывая те действия, что не отражены в НК РФ и вызывают споры. Например, в письме отражена обязанность налоговых органов при проведении налоговой проверки в случае нахождения нарушений иного законодательства сообщить об этом в органы, к подведомственности которых относится рассмотрение таких нарушений.
Имеется и ряд других источников, регламентирующих налоговые проверки, например, Приказ ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@ [9] и другие.
В зависимости от объема проверяемой документации и места проведения налоговые проверки делятся на выездные и камеральные. Обе эти проверки имеют общие черты, так как цель их проведения одинакова и направлена на получение одного результата. При этом они регламентируются различными нормами осуществляются с помощью различных способов, которые отражены в НК РФ, а именно в ст. ст. 88 – 89.2. Основанием для проведения камеральной налоговой проверки является предоставление налоговой декларации налогоплательщиком, после чего налоговый орган приступает к действиям по проверке. Для проведения выездной проверки необходимо соответствующее решение от руководителя налогового органа.
Следует отметить, что оба вида налоговых проверок в целом используют различные механизмы контроля. Так, камеральная налоговая проверка сопровождается истребованием документов у налогоплательщика (ст. 93 НК РФ), истребованием документов и сведений у контрагентов и иных лиц (ст. 93.1 НК РФ), допросом свидетелей (ст. 90 НК РФ), проведением экспертизы (ст. 95 НК РФ), участием переводчика, эксперта (ст. 95, 97 НК РФ), осмотром документов и предметов (с согласия налогоплательщика) (статьи 91, 92 НК РФ). То есть указанные действия направлены на обеспечение проведения проверки по месту нахождения органа, без выезда к налогоплательщику. В свою очередь процедура выездной проверки более сложна и предполагает использование инвентаризации (п. 13 ст. 89 НК РФ), осмотра (ст. 91, 92 НК РФ), выемки (ст. 94 НК РФ) кроме средств, применяемых в камеральной проверке, что обусловлено сложностью и большей эффективностью выездной проверки.
Такую эффективность можно заметить и обратившись к статистике проведения налоговых проверок в Нижегородской области. Так, обращаясь к отчету о результатах контрольной работы налоговых органов по состоянию на 1 января 2020 года, в результате камеральных проверок было дополнительно начислено платежей на сумму 544 365 рублей, в то время как в ходе выездных – 2 599 215 рублей, что почти в 5 раз больше, чем получено от камеральной проверки [3].
Следует выделить наличие ряда проблем при проведении налоговых проверок. Одной из наиболее распространенных можно назвать невысокий уровень грамотности работников налоговых органов, что приводит к огромному количеству нарушений в области налогового учета. Для решения такой проблемы целесообразно закрепить обязательное проведение экзаменов на определение уровня соответствия знаний в области налогового права, а также обязательное проведение переподготовки кадров, которая должна проводиться на постоянной основе.
Следующей проблемой можно обозначить отсутствие регламентации последствий проведения камеральной налоговой проверки по истечении срока, установленного законом. Практика опирается на то, что такое положение не препятствует дальнейшему выявлению фактов нарушения налогового законодательства в виде неуплаты налога и, таким образом, не может служить основанием для признания таких действий неправомерными [11]. Безусловно, такая ситуация нелогична и абсурдна, так как тогда теряется сам смысл закрепления срока. Законодателю стоит закрепить невозможность проведения проверок по истечении трехмесячного срока, что позволит избежать злоупотребления полномочиями налоговых органов.
Еще одной значительной проблемой является проблема необходимости оценки добросовестности и разумности налогоплательщика, что влечет за собой большое количество споров, возникающих в судах [10]. Решением ее было бы четкая регламентация того, как следует определять добросовестность и разумность налогоплательщиков, что привело бы к обобщению практики и более справедливому положению всех налогоплательщиков, вступающих в такие споры.
Таким образом, подводя итог вышесказанному, можно прийти к выводу, что, хотя налоговая проверка выступает одним из наиболее эффективных способов контроля, на сегодняшний день существует масса споров, возникающих в результате их проведения. Связаны они в первую очередь с низким уровнем правовой регламентации такого механизма. Для обеспечения целостного и контроля их разрешение необходимо в ближайшее время.
Список литературы:
1. Баташева Ф. А. Понятие и роль налоговых проверок в системе налогового права // Молодой ученый. 2015. № 21 (101). С. 353-355.
2. Брызгалина А.В. Практическая налоговая энциклопедия. Т. 6. Налоговые проверки 2007–2013 гг. URL: http://www.base.garant. ru/5313172/ (Дата обращения: 20.04.2020).
3. Данные по формам статистической налоговой отчётности ФНС // URL: HYPERLINK "https://www.nalog.ru/rn52/related_activities/statistics_and_analytics/forms/" https://www.nalog.ru/rn52/related_activities/statistics_and_analytics/forms/ (Дата обращения: 20.04.2020).
4. Конституция РФ (принята всенародным голосованием 12.12.1993) (с учетом поправок, от 30.12.2008 № 6-ФКЗ, от 30.12.2008 № 7-ФКЗ, от 05.02.2014 № 2-ФКЗ, от 21.07.2014 № 11-ФКЗ) // Собрание законодательства РФ. 2014. № 31. Ст.45.
5. Кофлер Л.И., Каширина Ю.П. Налоговые проверки: виды, порядок проведения и оформления результатов // Территория науки. 2017. № 1. С. 164-169.
6. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ // Российская газета. № 148-149. 06.08.1998.
7. Письмо ФНС России от 25.07.2013 № АС-4-2/13622 "О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок" // Официальные документы. № 28. 06-12.08.2013 (еженедельное приложение к газете "Учет, налоги, право").
8. Подоляко М.Н. Налоговые проверки в системе налогового контроля // Управление экономическими системами: электронный научный журнал. 2011. № 28. С. 209-215.
9. Приказ ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@ "Об утверждении форм документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки, требований к документам, представляемым в налоговый орган на бумажном носителе, порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов, требований к составлению акта налоговой проверки, требований к составлению акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, дела о выявлении которых рассматриваются в порядке, установленном статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации)" // URL: http://www.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc&base=LAW&n=314075&fld=134&dst=1000000001,0&rnd=0.4164748857024001#04115274918411844 (Дата обращения: 20.04.2020).
10. Саркисянц Г. В. Современные проблемы в организации налогового контроля и пути повышения эффективности налоговых проверок // Молодой ученый. 2015. № 4 (84). С. 421-423.
11. URL: https://www.nalog.ru/rn15/news/tax_doc_news/4642490/ (Дата обращения: 20.04.2020).